• +905335410514
  • zekeriya_demirtas@hotmail.com

Category ArchiveDönem Sonu

Dönem Sonu Gelirken! Vahit GÜLER, YMM

Dönem Sonu Gelirken!

Vahit GÜLER
Yeminli Mali Müşavir
vahit.guler@optimaymm.com.tr

2020 yılı bütün zorluklarına rağmen tamamlamak üzereyiz. 2021 yılının herkes için olumlu geçmesi dileğimiz. Bütün yaşanan olumsuzlukların firmalar üzerinde ciddi sıkıntılar oluşturduğu muhakkak. Ancak her şeye rağmen hayat devam ediyor ve ekonomi de işliyor. Bu nedenle yılı kapatmadan önce dönem sonlarında dikkat edilmesi gereken hususları hatırlatmak istedik.

Dönem sonlarında dikkate alınmasında fayda veya gerekli olan hususların, bir kısmı işletmelere avantajlı bir durum oluştururken bir kısmı da ileride yaşanabilecek cezalı işlemlerin önüne geçecektir.

Şüpheli hale gelen alacağınız var mı?

Özellikle 2020 yılında alacaklarını tahsil edemeyen bir çok işletme olabilir. Ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla, dava veya icra safhasında bulunan alacaklar için karşılık ayrılması yani söz konusu alacakların gider yazılması mümkün.

Ancak bunun için söz konusu karşılığın davanın açıldığı veya icra takibine başlanıldığı yılda ayrılması gerekiyor. Yoksa hakkınızı yitiriyorsunuz.

Dönemsellik ilkesine uygun olarak 2020 yılına ilişkin giderler dikkate alınmalı.

Dönemsellik ilkesi gereği 2020 yılına ilişkin gider ve maliyet unsurlarının bu yıl hesaplamalarında dikkate alınması gerekir. 2020 yılına ait olup ödemeleri yapılmamış olsa bile 2020 yılı hesap dönemine isabet eden;

  • kira,
  • sigorta,
  • maden işletmelerinde devlet hakkı bedelleri,

gibi giderlerin ilgili olduğu yılda yani 2020 yılında gider hesaplarına alınması gerekir.

Aksi halde takip eden yılda kayıtlara alınmış olsa bile ilgili dönemin geçmesi nedeniyle takip eden yıllarda gider ve maliyet olarak dikkate alınması mümkün olmayabilir. Söz konusu giderlerin ödemelerinin daha sonra yapılacak olması ait olduğu yılda gider yazılmasına engel değil. Çünkü şirketlerinde tabi olduğu ticari kazanç esasında kazanç tahsilat ve ödeme esasına dayanmamaktadır. Miktar ve mahiyet itibariyle hesaplanabilir gelir ve giderin ait olduğu yılda dikkate alınarak ilgili yıl ticari kazancının hesaplanması gerekir.

Bu durum KDV açısından önemli. KDV indirim hakkı, vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılını takip eden takvim yılı aşılmamak şartıyla ilgili vesikaların kanuni defterlere kaydedildiği vergilendirme döneminde kullanılabilecek. Bir başka deyişle 2020 yılından sonra 2019 yılına ait belgelerde yer alan fatura ve benzeri belgelerdeki KDV tutarlarının indirimi mümkün değil.

Maden devlet hakkını hesaplamayı unutmayın!

Şirketler tarafından gerçekleştirilen muhasebe uygulamasında; üretilen maden miktarı üzerinden alınan devlet hakkı bedelleri, Maden Kanunu ve Yönetmelik hükümlerindeki beyan süreleri beklenmeden dönemsellik kavramı ve tahakkuk ilkesi gereği cari yılın üçer aylık dönemlerinde hesaplanarak, üretim maliyetlerine aktarılması gerekir.

Madenlerde hesaplanan ve ancak takip eden yılda ödenen devlet hakkı payının ilgili olduğu yani cari yılda hesaplanması ve maliyet hesaplarına alınması gerekir. Genelde elde edilen hasılat üzerinden belli bir oran dikkate alınarak basit bir hesaplama ile ortaya çıkan devlet hakkı bedellerinin ödemesinin takip eden yılda yapılıyor olması dönemsellik gereği cari yılda dikkate alınmasına engel teşkil etmemektedir. Ticari kazanç tespitinin ödeme ve tahsilata göre değil de tahakkuk esasına göre yapılıyor olması açısından maden işletmelerinde devlet hakkı bedellerinin cari yılda hesaplanarak gider ve maliyet hesaplarına alınması gerekir.

Sabit kıymet almayı düşünüyor musunuz?

İşletmenize almayı düşündüğünüz demirbaş ve sabit kıymetleri yıl sonuna kadar almanızda fayda var. Yıl sonuna kadar yapacağınız bu tür alımlar sonucunda aktife aldığınız demirbaş ve sabit kıymetler üzerinden yıllık amortisman ayırmak suretiyle verginizi azaltabilirsiniz. Hatta 2020 yılında aldığınız sabit kıymetlere hızlandırılmış amortisman yöntemini uygularsanız daha da avantajlı durum ortaya çıkar.

Demirbaş ve sabit kıymet alımlarına ilişkin kullanılan kredi faizlerinin ilk aktife alındığı yıl için gider yazılmayıp maliyet hesaplarına alınması gerektiğini unutmayalım.

personel programı

Sıfır binek otomobil alacaksanız bu ay alın!

Yeni otomobil için ödemiş olduğunuz KDV ve ÖTV’yi 2020 yılı kurum kazancından ve gelir vergisine tabi gelirden indirim konusu yapabilirsiniz. Eğer böyle bir düşünceniz varsa bu alımı 2020 yılı geçmeden yapmanızda fayda var. Ancak doğrudan gider olarak ÖTV, KDV ve amortisman tutarlarındaki üst sınırları dikkate almakta fayda var. Doğrudan gider olarak dikkate alınabilecek ÖTV ve KDV toplam tutarının 140.000.- TL’yi ve üzerinden amortisman hesaplanacak tutarında 160.000.-TL’yi geçmemesi gerekir.

Vadeli senetlerinizi reeskonta tabi tutun!

İşletmelerin senede bağlı alacaklarından yıl sonuyla vadeleri arasındaki iskonto tutarlarını giderleştirmeleri mümkün. Ancak bu işlemlerin varsa borç senetleri içinde yapılması zorunlu. Borç senetleri üzerinden hesaplanacak reeskont tutarları gelir yazılmakta. Bu yöntemin avantajlı olabilmesi için alacak senetleri üzerinden hesaplanacak tutarların daha yüksek olması gerekir.

Yabancı paralı hesaplara değerleme yapın!

Yabancı para cinsinden olan varlık ve borçlara Maliye Bakanlığınca ilan edilen (Bakanlıkça kur tespit ve ilan edilmemişse, T.C. Merkez Bankası tarafından belirlenen döviz alış kurları) ve 31.12. tarihinde geçerli olan döviz alış kurları esas alınarak değerleme yapılmalıdır. Değerleme neticesinde yabancı para cinsinden alacak ve borçların yasal defterlerdeki kayıtlı değerleri ile dönem sonu kurları dikkate alınarak tespit edilen değerleri karşılaştırılır ve kâr/zarar hesaplarına yazılmalıdır.

Satılan sabit kıymetleri yenilemeyi düşünüyor musunuz?

Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satışı çok yüksek tutarlarda kazancın ve dolayısıyla verginin çıkmasına neden olabilir.

Ancak satılan iktisadi kıymetin yenilenmesine ilişkin bir durum varsa çıkan vergiyi erteleyebilirsiniz. Bunun için satışı yapılan iktisadi kıymetin yenilenmesine ilişkin karar verilmeli ve bu husus ispatlanmalı. Ortaya çıkan kazanç bu durumda üç yıl süreyle vergilenmiyor.

Nakit sermaye artışı yapın!

Şirketlerde ödenmiş sermayenin nakit olarak karşıla­nan kısmı üzerinden Merkez Bankası ticari kredilere uygulanan ağır­lıklı yıllık ortalama faiz oranı dikkate alı­narak, ilgili hesap döneminin sonuna ka­dar hesaplanan tutarın yüzde 50’si kurumlar vergisi matrahından indirim konusu yapılabiliyor. Bu indirim hakkı nakit sermaye artışı yapıldığı yıl ve takip eden yıllarda da uygulanabiliyor.

Bağış ve yardımları yıl sonuna kadar yapın!

Gerek Vergi Kanunlarında yer alan, Cumhurbaşkanlığı veya Bakanlar kurulunca başlatılan yardım kampanyaları, spor kulüplerine sponsorluk, Kızılay, Yeşilay, gıda bankacılığı gibi kurumlara yapılan bağış ve yardımlar, gerekse yapılan bağış ve yardımların dönem kazancından indirimine ilgili Kanunlarında yer  verilen Kurumlara 31.12.2020 tarihine kadar yapılan bağış ve yardımları doğrudan 2020 yılı kazancından indirim konusu yapabilirsiniz.

KOBİ’leri birleştirin!

İmalat faaliyetinde bu­lunan iki veya daha fazla KOBİ’nin birleşmesi sonrası, üretim faaliyetinden elde edilen kurum kazancına uygulanacak kurumlar vergisi oranını yüzde 75’e kadar üç yıl boyunca indirimli uygulama imkânı olacak. (Maliye Bakanlığı henüz usul ve esasları belirlememiştir. Düzenlemeleri takip etmekte fayda var.)

Geçmiş yıl zararlarını mahsup etmeyi unutmayın!

İşletmeler tarafından her yıla ilişkin tutarlar ayrı ayrı gösterilmek ve 5 yıldan fazla nakledilmemek şartıyla  geçmiş yılların beyannamelerinde gösterilen mali zararların indirim konusu yapılması mümkün. (6736 ve 7143 sayılı kanunlar gereği matrah artırımında bulunulan yıllar için mali zararın ancak % 50’ si indirim konusu yapılabilecek.)

İndirim konusu yapabilecek geçmiş yıl zararları bulunmasına rağmen ilgili hesap dönemi için kâr beyan ederek geçmiş yıl zararlarının indirim konusu yapılmaması durumunda, kullanılmayan geçmiş yıl zararlarının daha sonra mahsup edilmesi mümkün bulunmamakta.

Ortaklardan alacaklarınız var mı?

Şirketle ilişkili konumda olan kişilerin (örneğin ortakların) şirkete olan borçlarına emsal faiz oranı üzerinden faiz tahakkuk ettirilmesi ve KDV hesaplanması gerekir. Kasa bakiyesinin çok yüksek tutarlara ulaştığı durumlarda da bu geçerli olabilir. Bu konuda hem idarenin hem de yargının görüşleri var. İlişkili kişi eğer bir şirket veya işletme ise bu durumda taraflardan biri gelir kaydederken  diğeri de gider kaydedebilir. Ancak örtülü sermaye sınırını ve bu kısma isabet eden faiz ve kur farklarının ve bunlar üzerinden hesaplanacak KDV’lerin indirim konusu yapılıp yapılamayacağını incelemek gerekir.

31.12.’de fiili tespit yapın!

İşletmeler öncelikle fiili envanter işlemleri yaparak iktisadi kıymetlerin (kasadaki para, stoklar, alacak ve borçlar gibi) gerçek durumuyla muhasebedeki durumlarını karşılaştırmalı. Fiili sayım genelde stok sayımı olarak bilinir. Ancak envanter; bilanço tarihindeki mevcutları, alacakları ve borçları saymak, ölçmek, tartmak ve değerlemek olarak tanımlanmaktadır. Örneğin; yasal defterlerdeki bankalar hesabında 150 bin TL varken, gerçekte hesabınızda 80 bin TL bulunabilir. Envanter sonuçları ile genel geçici mizan bakiyeleri arasında farklılıklar ortaya çıkabilir. Bu gibi durumlarda, (örneğin aradaki fark ortağın kredi kartı ödemesi için kullanıldıysa söz konusu tutarın ortaklar cariye kaydı) fiili durumla kaydi durum tutarsızlığının araştırılarak  uyumlu hale getirilmesi en doğru olanıdır.

 

Devamı: Dönem Sonu Gelirken! Vahit GÜLER, YMM Alomaliye.com Güncel Mevzuat, Muhasebe, Ekonomi, Vergi, SGK Haberleri ilk yayınlayan websitedir.

III- Gayrimenkullere, Amortismanlara, Kuruluş ve Örgütlenme Giderlerine ve Aktif/Pasif Geçici Kıymet Hesaplarına İlişkin Dönem Sonu Envanter ve Değerleme İşlemleri – Muhammed Kutub BAĞIRGAN, Vergi Müfettişi

Gayrimenkul Amortisman Kuruluş Dönem Sonu İşlemleri

Muhammed Kutub BAĞIRGAN
Vergi Müfettişi
mkutubbagirgan@gmail.com
Yazar Hakkında

I-GİRİŞ:

İşletmeler dönem sonlarında envanter çalışmaları, malî tabloların hazırlanması gibi birtakım işlemler yapmak zorundadır. Bu işlemlere genel olarak dönem sonu işlemleri denir. Dönem sonu envanter işlemleri ve kayıtları ; muhasebe kayıtlarının doğruluğunu ölçmek için muhasebe dışında bu kayıtlardaki rakamların temsil ettikleri varlıkların sayılması ve ölçülmesi, tartılması ve değerlenmesi suretiyle kontrolüdür. Firmalarca dönem içinde gerçekleştirilen alım-satım faaliyetleri, stoklarında bulunan mallar, alacakları, borçları, kasasında veya bankada bulunan tutarlar üzerinde Vergi Usul Kanunu hükümlerine uygun olarak sürekli kontrol yapmakla beraber, bu işlemlerle ilgili dönem sonunda da bir takım kayıt ve sağlamalar yapması gerekmektedir. Bu ticari kardan, mali kara geçiş noktasında firmaların bir nevi ortağı olan devlete karşı yükümlülüğüdür.

İşletmelere dahil iktisadi kıymetlerin kayıtlar ve belgeler üzerinde yapılacak olan çalışmalarla tespit edilmesi işlemine envanter adı verilir. İktisadi kıymetlerin fiili olarak tespit edilmesi fiili envanter, kayıt ve belgeler üzerinden tespit edilmesi de kaydi envanter olarak tanımlanabilir. Dönem sonunda yapılacak envanter çalışmaları ile fiili ve kaydi durumların karşılaştırılması, donem sonu işlemlerin özünü yansıtır.

Envanterin Hukuki Tanımı: 213 sayılı Vergi usul Kanunun 186. Maddesine göre “Envanter çıkarmak; bilanço günündeki mevcutları, alacakları ve borçları saymak, ölçmek, tartmak ve değerlemek suretiyle kesin bir şekilde müfredatlı olarak tesbit etmektir. Şu kadar ki, ticari teamüle göre tartılması, sayılması ve ölçülmesi mutat olmayan malların değerleri tahminen tesbit olunur.” Şeklinde envanterin tanımı yapılmıştır.

6102 sayılı Türk Ticaret Kanunun 66. Maddesinde ise Her tacir, ticari işletmesinin açılışında, taşınmazlarını, alacaklarını, borçlarını, nakit parasının tutarını ve diğer varlıklarını eksiksiz ve doğru bir şekilde gösteren ve varlıkları ile borçlarının değerlerini teker teker belirten bir envanter çıkarır.” Şeklinde hüküm bulunmaktadır.

Envanter İşlemleri:

Muhasebe uygulamasında envanter işlemleri genel olarak;

1. Dönem Sonu Genel Geçici Mizanın düzenlenmesi,

2. Muhasebe Dışı Envanter yapılarak, işletmeye dahil iktisadi kıymetlerin gerçek durumunun tespiti,

3. Muhasebe dışı envanter ile genel geçici mizanın karşılaştırılması ve farkların tespiti,

4. Bulunan farkların, muhasebe içi envanter işlemleriyle düzeltilmesi,

5. Kesin mizanın düzenlenmesi,

6. Mali Tabloların düzenlenmesi,

7. Kapanış kayıtlarının yapılması.

II- GAYRİMENKULLERE, AMORTİSMANLARA, KURULUŞ VE ÖRGÜTLENME GİDERLERİNE VE AKTİF/PASİF GEÇİCİ KIYMET HESAPLARINA İLİŞKİN DÖNEM SONUNDA YAPILACAK ENVANTER ÇALIŞMALARI VE DEĞERLEME ESASLARI:

1.GAYRİMENKULLERE İLİŞKİN YAPILACAK İŞLEMLER:

  • Gayrimenkullerin Satın Alınması Sırasında Değerleme:

213 Sayılı Vergi Usul Kanunun 269. Maddesinde gayrimenkullerin tanımı yapılarak, söz konusu gayrimenkullerin maliyet bedeli ile değerleneceği ve maddenin devamında da gayrimenkullerin mütemmim cüzlüeri ve teferruatının, tesisat ve makinaların, gemiler ve diğer taşıtlar ile gayri maddi hakların gayrimenkuller gibi değerleneceği belirtilmiştir.

Maliyet bedeli VUK 262. Maddesinde: iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamı olarak belirlenmiştir. Yine VUK 271. Maddesinde inşa edilen binalarda ve gemilerde, imal edilen makina ve tesisatta, bunların inşa ve imal giderleri, satın alma bedeli yerine geçeceği belirtilmiştir. Yani gayrimenkullerin ilk edinimi sırasında maliyet bedeline dahil edilmesi gereken giderlerin başında satın alma bedeli (işletmede imal ve inşa edilmesi halinde ise satın alma bedeli, imal ve inşa giderleridir) gelmektedir.

Satın alma bedelinden başka değer artırıcı giderler ve bunlara müteferri (bağlı) bilimum giderler de maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Ancak değerinin düşmemesi için yapılan normal bakım ve onarım giderleri maliyet bedeline eklenmeyerek doğrudan dönem gideri olarak sonuç hesaplarına aktarılması gerekmektedir. Müteferri gider; aynı kökten anlamına gelmektedir. Bir harcamanın müteferri gider olarak maliyet bedeline eklenmesi için, yapılan giderin satın alma bedeli veya değer artışı sağlayan gidere bağlı olarak yapılması gerekmektedir.

Haber Arası Reklam

Gayrimenkullerde satın alma bedeline, VUK 270. Maddesinde belirtilen giderlerin bir kısmı zorunlu bir kısmı ise ihtiyari (seçimlik hak tanınan) olarak eklenmesi gerekmektedir. Söz konusu madde hükmüne istinaden satın alma bedeline zorunlu olarak eklenmesi gereken giderler aşağıdaki gibidir:

1-Tesis, makine ve cihazlarda : Nakliye ve Montaj giderleri.

2-Binalarda ise : Binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsanın tesviyesinden mütevellit oluşacak giderler.

İthal edilen makine ve tesisatta ithalle ilgili olarak ödenen gümrük vergileri, taşınması için yapılan nakliye giderleri ve kurulup kullanıma hazır hale getirilebilmesi için yapılan montaj giderlerinin maliyet bedeline ithal edilmesi gerekmektedir. İşletmeye dahil olan bir binanın yıkılarak yenisinin yapılması halinde yıkım masrafları ve arsanın düzenlenmesi ve inşaata hazır hale getirilmesi maksadıyla yapılan masrafların da maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Fakat yıkılacak olan binanın amortisman yoluyla itfa edilmeyen kısmının maliyet bedeline dahil edilmesiyle ilgili bir hüküm bulunmamaktadır. Kanaatimizce binanın bakiye net defter değerinin de maliyet bedeline dahil dilmesi gerekmektedir ki idare de çeşitli özelgeler yoluyla bu kanaatimizi desteklemektedir.

VUK 270. maddesi hükmüne göre satın alma bedeline aşağıdaki giderlerin ithal edilmesi açısından firmalara seçimlik hak tanınmıştır.

1-Noter, mahkeme, kıymet taktiri, komisyon ve tellaliye giderleri.

2-Emlak alım ve ÖTV.

Madde metninde belirtilen Emlak Alım Vergisi’nin yürürlükten kaldırılması yerine işletmeler ödemiş oldukları Tapu harçlarını da maliyete ilave etmek veya doğrudan gider yazmak noktasında serbesttirler.

Demirbaş eşya için bizatihi kanunda 273. Madde hükmü düzenlenmiştir. Söz konusu madde hükmüne göre demirbaş eşya maliyet bedeli ile değerlenecek, maliyet bedeline de satın alma bedelinden başka komisyon ve nakliye gibi özel giderler girecektir. Yani 270. Maddesinde belirtilen gayrimenkullerin maliyet bedeline komisyon giderlerinin intikali mükelleflere seçimlik hak olarak tanınmışken, VUK 273. Maddesinde satın alınan Demirbaş eşya ile ilgili olarak ödenen komisyon giderleri, demirbaş eşyanın maliyet bedeli ile zorunlu olarak ilişkilendirilmesi gerekmektedir.

İlk edinim sırasında gayrimenkuller için maliyet bedeli ile değerleneceği ve bu maliyet bedeline ise nelerin gireceği yukarıda ayrıntılı olarak açıklanmıştır. Ancak diğer önemli husus, gayrimenkulün edinimi sırasında ödenen Katma Değer Vergisi ile ilgili ne yapılacağıdır. 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunun 58. Maddesinde, indirilmesi konusunda kanun hükümlerine göre bir engel bulunmayan KDV’lerin mükelleflerce gider (ve maliyet) yazılamayacağı belirtilmiştir. Yani işletmeler satın aldıkları gayrimenkullerle ilgili ödemiş oldukları KDV’nin indirimi ile ilgili aynı kanuna göre bir engel bulunmaması halinde söz konusu KDV, gelir ve kurumlar vergisi matrahlarında maliyet veya gider unsuru olarak dikkate alınmayacaktır. Aynı kanunun 30/b maddesine göre işletmelerin esas faaliyetinin binek otomobil kiralama veya işletme olmaması halinde, işletmede kullanılmak maksadıyla satın aldıkları binek otomobillere ilişkin ödedikleri KDV tutarlarını hesapladıkları KDV tutarlarından indiremeyecekleri belirtilmiştir. Yani aynı kanunun 58. maddesinin mefhumu muhalifinden yola çıkacak olursak, işletmelerce binek otomobil alımı dolayısıyla indiremedikleri bu KDV tutarlarını gider yazabileceklerdir. 334 no.lu VUK Genel Tebliğinde binek otomobillerin temini sırasında ödenen KDV’nin gider yazılması veya maliyete eklenmesi hususunda mükelleflerin seçimlik hakkı olduğu belirtilmiştir. Sonuçta mükellefler istemeleri halinde binek otomobil alımı sırasında ödedikleri KDV’yi maliyet bedeline dahil edebileceklerdir. Ancak yakın zamanda 7194 sayılı kanunla GVK 40. ve 68. Maddelerinde yapılan bir değişiklikle, binek otomobilin ilk iktisabında ödenen KDV ve ÖTV tutarlarının yalnızca 115.000-TL’sinin gider yazılabileceği hüküm altına alınmıştır.

  • Değer Artıran veya Ömür Uzatan Giderler:

Bir gayrimenkulün, ilk iktisabında bulunmayan özelliklerin kazandırılması ve genişletilmesi maksadıyla yapılan giderler değer artırıcı giderlerdir. Bir harcama gayrimenkulün ömrünü uzatmıyorsa bu harcamanın değer artırıcı gider olarak kabul edilebilmesi için aslına ilave bir ekleme yapılması şarttır (örneğin binaya kalorifer tesisatı eklenmesi gibi). Bu tip harcama gayrimenkulün maliyet bedeline intikali gerekir.

Ayrıca ilave bir parça veya unsur eklenmeksizin gayrimenkulün ömrünü uzatıcı harcamalar ise (örneğin araç için motor yenilenmesi) yine ilgili gayrimenkulün maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir.

Ancak gayrimenkulün değerini artırmayan veyahut ömrünü uzatmayan harcamalar (normal bakım, onarım ve temizleme giderleri gibi) maliyet bedeli ile ilişkilendirilmeksizin doğrudan dönem gideri olarak kar/zarar tablosuna aktarılabilecektir.

  • Borçlanma Maliyetleri:

Kur Fakları:

Gayrimenkullerin edinimi ile ödenmesi arasında alıcı aleyhine oluşabilecek kur farklarına ilişkin mükelleflerin hangi yönde işlem yapılacağına dair Hazine ve Maliye Bakanlığınca 163 Sıra No.lu VUK Genel Tebliği yayımlanmıştır. Söz konusu tebliğde; “2. Döviz kredisi kullanılarak yurt dışından sabit kıymet ithal edilmesi sırasında veya sonradan bu kıymetlere ilişkin borç taksitlerinin değerlemesi dolayısıyla ortaya çıkan kur farklarından, sabit kıymetin iktisap edildiği dönem sonuna kadar olanların, kıymetin maliyetine eklenmesi zorunlu bulunmakta; aynı kıymetlerle ilgili söz konusu dönemden sonra ortaya çıkan kur farklarının ise, ait oldukları yıllarda doğrudan gider yazılması ya da maliyete intikal ettirilerek amortisman konusu yapılması, mümkün bulunmaktadır.” açıklamalarına yer verilmiştir.

Yukarıda alıntı yapılan tebliğe göre, gayrimenkulün iktisabı ile iktisap dildiği dönem sonuna kadar olan kısmı arasında ortaya çıkabilecek aleyhe kur farkları ilgili gayrimenkulün maliyet bedeline intikal ettirilmesi gerekecektir. Daha sonra ortaya çıkacak olan aleyhe kur farklarının ise maliyete mi intikal ettirileceği yoksa doğrudan gider mi yazılacağı konusunda mükelleflere seçimlik hak tanınmıştır.

Aleyhe oluşan kur farklarına ilişkin yapılması gerekenle 163 Sıra No.lu VUK Genel Tebliğinde açıklanmakla beraber, alıcı mükellefin iktisap ile ödeme tarihi arasından ortaya çıkan lehe kur kur farkları için ne yapacağına dair ilgili tebliğde herhangi bir değerlendirme yapılmamıştır. Ancak daha sonra yayımlanan 334 Sıra No.lu VUK Genel Tebliğinde ise lehe oluşan kur farkları ile ilgili olarakLehe oluşan kur farklarının da aktifleştirme işleminin gerçekleştiği dönemin sonuna kadar oluşan kısmının maliyetle ilişkilendirilmesi, aktifleştirildikten sonraki döneme ilişkin olanların ise kambiyo geliri olarak değerlendirilmesi veya maliyetten düşülmek suretiyle amortismana tabi tutulması gerekecektir. Ayrıca, daha sonraki dönemlerde, seçimlik olarak hangi hak kullanılmışsa o yönteme göre işlem yapılmasına devam edilecektir.” açıklamalarına yer verilmiştir.

Buna göre ilk edinim ile ödeme tarihi arasından alıcı lehine ortaya çıkan kur farkları mükelleflerce, iktisabın ilgili bulunduğu yıl sonuna kadar olan kısmı ilgili gayrimenkulün maliyet bedelinden indirilecek; sonraki dönemlerde çıkacak lehe kur farklarının ise kambiyo geliri olarak kaydedilebilecek veya maliyetten indirilebilecektir.

 Kredi Faizler:

Kredili olarak temin edilen gayrimenkullere ilişkin, temin edilen kredi ile ilgili olarak firmaların ödemek zorunda olduğu faiz giderlerin değerlemesi de aslında kur farkları ile aynıdır.

Kredi faizlerine ilişkin olarak yayımlanan 163 Sıra No.lu VUK Genel Tebliğinde “Yatırımların finansmanında kullanılan kredilerle ilgili faizlerden kuruluş dönemine ait olanların sabit kıymetle birlikte amortisman yoluyla itfa edilmek üzere yatırım maliyetine eklenmesi gerekmekte; işletme dönemine ait olanların ise, ilgili bulundukları yıllarda doğrudan gider yazılması ya da maliyete intikal ettirilmek suretiyle amortismana tabi tutulması,” açıklamalarına yer verilmiştir.

Bahse konu tebliğde belirtilen kuruluş dönemi ile, gayrimenkulün aktifleştirilerek amortisman ayrılabilir hale geldiği dönem kastedilmektedir. Yani işletmelerin kredili olarak temin ettikleri gayrimenkullerin aktifleştirilerek amortisman ayrılabilir hale geldiği dönem sonuna kadar tahakkuk ettirilecek faiz giderleri maliyet bedeline intikal ettirilecek, daha sonra (işletme döneminde) ortaya çıkan ve tahakkuk ettirilen faiz giderleri ise maliyet bedeline eklenebileceği gibi doğrudan finansman gideri olarak kar/zarar tablosuna da aktarılabilecektir.

Burada dikkat edilmesi gereken husus, ödenen kredi faizlerinin değil, tahakkuk ettirilen faiz giderlerinin maliyete intikalidir. Yani kuruluş dönemi sonunda örneğin 31 Aralık tarihinde banka ve diğer finans kurumlarınca tahakkuk ettirilen faiz giderleri maliyet bedeline eklenecektir.

  Vade Farkları:

Vade Farkı, mal veya hizmetin peşin sunulması, buna karşılık ödemenin ileri bir tarihte yapılması esasına dayanır. Vadeli satışlar için vade farkı uygulanması suretiyle mal veya hizmet bedelinin ödemenin yapılacağı tarihteki değeri bulunmaktadır. Bununla beraber vade tarihinden önce yapılacak ödemeyle birlikte satıcı vade farkında indirime gidebilmektedir.

Gayrimenkullerin, alım anında veya alımından sonra ortaya çıkabilecek vade farkları gayrimenkullerin maliyet bedelini etkileyecektir. Ayrıca erken ödeme nedeniyle vade fakında yaşanan indirimlerde maliyet bedelini etkileyecektir.

Vade farkı mahiyet itibariyle finansman giderleri hükmünde değerlendirilmelidir. Gayrimenkulün alımı sırasında ortaya çıkan vade farkları satıcı tarafından faturaya yansıtılacak ve bu vade farkı ilgili gayrimenkulün maliyet bedeline intikal ettirilecektir (ZORUNLU). Ancak gayrimenkulün aktife alındığı yıldan sonra (İşletme Dönemi) ortaya çıkacak ve faturalandırılacak vade farkları alıcı tarafından doğrudan gider yazılabileceği gibi gayrimenkulün maliyet bedeline de dahil edilebilecektir (İHTİYARİ). Ancak gayrimenkulün satıldığı tarihten sonra çıkacak vade farkları ise maliyet bedeline dahil edilebilme imkanını kaybedeceğinden doğrudan gider yazılabilecektir.

Tersi bir durum olan, borcun erken ödenmesi nedeniyle ortaya çıkacak vade farkı indirimi ise; gayrimenkulün aktife alındığı yıl sonuna kadar maliyet bedelinden indirilecek,  aktife alındığı yıldan sonra ortaya ise (işletme döneminde) hasılat yazma veya maliyetten indirme konusunda mükellefin tercihine bırakılacaktır. Ancak gayrimenkulün satıldığı tarihten sonra çıkacak vade farkı indirimleri ise doğrudan hasılat kaydedilecektir.

  • Özel Maliyet Bedelleri:

VUK’un 272. Maddesinde özel maliyet bedelleri şu şekilde hüküm altına alınmıştır. “Normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında, gayrimenkulü veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarını genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderler, gayrimenkulün veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının maliyet bedeline eklenir. …. Gayrimenkuller kira ile tutulmuş ise veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının işletme hakkı verilmiş ise, kiracı veya işletme hakkına sahip tüzel kişi tarafından yapılan bir ve ikinci fıkralardaki giderler bunların özel maliyet bedeli olarak ayrıca değerlenir. “

Yukarıdaki hükme göre;

1-Gayrimenkul kiralanmış ya da elektrik üretim ve dağıtım varlıkları için işletme hakkı verilmiş olmalıdır.

2-Harcamalar bizzat kiracı veya işletme hakkına sahip tüzel kişi tarafından yapılmış olmalıdır.

3-Harcama, kiralanan gayrimenkul veya işletme hakkına sahip olunan elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının genişletilmesi veya iktisadi kıymetinin arttırılması amacıyla yapılmalı ya da kiracının ya da işletme hakkına sahip tüzel kişinin faaliyetini yürütebilmesi için oluşturulan bir tesisata ilişkin olmalıdır.

Kiracının başlangıçta bulunmayan bir tertibatı gayrimenkule eklemesi ve kira süresinin sonunda bunları kiraya verene bırakmadan söküp götürmesi halinde özel maliyetten söz edilemez. Bu kıymetlerin kira süresinden bağımsız amorti edilmesi gerekir. Oluşturulan değer herhangi bir kıymet kaybına uğramadan gayrimenkulden ve işletme hakkına sahip olunan elektrik üretim ve dağıtım varlıklarından ayrılabiliyorsa ve tek başına ekonomik bir kıymet taşıyorsa; ayrı ve yeni bir iktisadi kıymetin varlığı söz konusu olacaktır. Ayrıca yapılan harcama normal bakım ve onarım niteliğinde doğrudan gider yazılması gereken bir harcama olmaması gerekir.

Özel maliyet bedelleri VUK’un 327. Maddesine göre kira veya işletme hakkı süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilmesi gerekmektedir. (Eşit yüzdeler ifadesi nedeniyle sadece Normal Amortisman yöntemi kullanılabilecektir.) Bu sürenin belli olmaması durumunda itfa süresi 5 yıldır. (333 Seri no’lu VUK Genel Tebliğ) Kira veya işletme hakkı süresi dolmadan gayrimenkulün tahliye edilmesi durumunda, itfa edilmemiş giderler hakkın sona erdiği veya boşaltmanın olduğu yılda bir defada gider yazılabilecektir. Yani kiralanan bir gayrimenkulle ilgili itfa edilmemiş bir giderinizin olması ve 2019 yılı içerisinde bu gayrimenkulün boşaltılacak olması halinde, itfa edilmemiş tutarlar bu yıl içinde bir defada gider yazılabilecektir.

Kira süresinin sonradan zorunlu nedenlerle kısaltılması ve kiralanan şeyin boşaltılması halinde özel maliyetlerin itfa edilmemiş kısmı bir defada gider yazılarak yok edilmelidir. Kira veya işletme hakkı sözleşmelerinin süresinin uzatılması halinde  (bir yıllık sözleşme yapılıp sözleşmenin her yıl yenilenmesi hali hariç) itfa süresi uzamayacaktır. Zira özel maliyet bedellerinin itfası bakımından aktifleştirilme yılındaki süreler esas alınır. Ayrıca uygulamada kira kontratları bir yıl için düzenlenmekle birlikte kira süresi her yıl sonunda yenilenmektedir. Bu durumda kira süresinin belli olmadığı kabulü ile özel maliyet bedellerinin beş yıl içinde itfa edilmesi uygun olacaktır.

2.AMORTİSMANLARA İLİŞKİN YAPILACAK İŞLEMLER:

Amortisman tanımı; duran varlıkların, aşınma, yıpranma veya eskime payını ifade etmektedir. İşletmeler kullanmak üzere aldığı maddi duran varlıkları normal şartlarda bir yıldan daha uzun sürelerde kullanırlar. Bu nedenle, maddi duran varlıkların ekonomik ömrü boyunca gider yazılması gerekir.

213 Sayılı Vergi Usul Kanunun 313. maddesinde amortisman mevzuunu “İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269 uncu madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin, bu Kanun hükümlerine göre yok edilmesi amortisman mevzuunu teşkil eder.” şeklinde açıklamıştır.

Yine aynı kanunun 189. Maddesinde Üzerinden amortisman yapılan kıymetler ve bunların amortismanları aşağıda yazılı şekillerden herhangi biri ile gösterilir:

  1. Envanter defterinin ayrı bir yerinde;
  2. Özel bir amortisman defterinde;
  3. Amortisman listelerinde.

Amortisman kayıtları, amortismana başlandığı tarihten itibaren her yılın amortismanı ayrı ayrı gösterilmek şartiyle birbirine bağlanır. İşletmeye yeniden giren iktisadi kıymetlerle bunların amortismanlarının evvelki yıllara ait kayıtlarda devam ettirilmesi caizdir.” Hükmü yer almaktadır.

Yani bir gayrimenkulün amortismana tabi olabilmesi için;

1- Envantere dahil olması,

2- 1 Yıldan fazla kullanılabilmesi,

3- Yıpranmaya, Aşınmaya ve Kıymetten Düşmeye Maruz kalabilmesi,

4- Değerinin belli bir tutarı aşması (504 Sıra No.lu V.U.K Genel Tebliği ile 1.1.2019’dan itibaren 1.200 –TL)

Gerekmektedir.

Envantere dahil olmasından kasıt, aktife alınarak kullanıma hazır hale gelmesidir. Filen kullanım olmasa bile kullanıma hazır olması amortisman ayırmak için yeterlidir. Yıpranma ve aşınmaya tabi olması ise arazi ve arsalar gibi beklemekle veya kullanmakla kıymetini yitirmeyen gayrimenkuller kastedilmektedir. Nitekim VUK 314. Maddede bu gayrimenkuller üzerinden amortisman ayrılamayacağına dair açık hüküm bulunmaktadır. Yine kıymetten düşmeye maruz kalmasından kasıt ise bekledikçe veya kullanıldıkça değerinde artma veya koruma olmaması gerekmektedir. Örneğin tarihi değeri olan tablo gibi eşyanın değeri bekledikçe azalmak yerine tam tersi artmaktadır. Bu nedenle bu tip gayrimenkullere amortisman ayrılamayacaktır.

213 Sayılı VUK 315. Maddesinde gayrimenkullerin itfa edilmesine ilişkin olarak amortisman oranlarının tespiti, kıymetlerin faydalı ömürleri dikkate alınarak Hazine ve Maliye Bakanlığınca belirleneceği hükme bağlanmıştır. Yani kanun koyucu itfa oranlarını belirleme noktasında, işletmelerin insiyatifine bırakmamış, bu belirleme yetkisini  Hazine ve Maliye Bakanlığına terk etmiştir. Hazine ve Maliye Bakanlığı da bu yetkisini 333. No.lu VUK Genel tebliği ve devamında çıkarılan tebliğlerle kullanarak gayrimenkullerin itfa oranlarını belirlemiştir.

Üzerinden amortisman hesaplanacak tutar ise, ilgili gayrimenkulün Net Defter Değeridir. Yani maliyet bedeli ile kaydedilen gayrimenkulün üzerinden hesaplanan amortismanlar düşüldükten sonra kalan tutardır.

213 Sayılı VUK’a göre amortisman ayırma yöntemleri aşağıdaki gibidir:

1-Normal Amortisman Yöntemi (VUK 315)

2-Azalan Bakiyeler Usulüyle Amortisman Yöntemi (VUK Mük.315)

Normal amortismanın uygulanmasında firmalar, Maliye Bakanlığının belirlediği oranları gayrimenkulün net defter değeri ile çarparak, ilgili dönemde gider ve maliyet yazılabilecek amortisman tutarını hesaplayacaklardır. Azalan bakiyeler usulüyle amortisman yöntemini ise yalnızca “Bilanço Esası”’na göre defter tutan firmalar kullanabilecek olup, bu yöntemde her yıl amortisman hesaplanacak değer, evvelce hesaplanan (gider yazılmasa bile hesaplanmış sayılan) amortismanlar toplamının tenzili suretiyle tespit olunacaktır. (Enflasyon düzeltmesi yapılan dönemlerde, üzerinden amortisman ayrılacak değer, amortismana tâbi iktisadî kıymetin düzeltilmiş değerinden daha evvel ayrılmış olan amortismanların toplamının taşınmış değerleri indirilmek suretiyle tespit edilir.) Ancak bu usulde uygulanacak amortisman oranı, %50’yi geçmemek üzere Maliye Bakanlığınca ilan edilen ve normal amortisman oranlarını esas teşkil eden oranın 2 katı olarak hesaplanacaktır. Yani normal amortismana göre hesaplanacak oran ne olursa olsun oran; azalan bakiyeler yöntemine göre oran %50’yi geçmeyecektir.

Gayrimenkullerde çeşitli nedenlerle yaşanan değer azalışlarına yönelik, 213 Sayılı VUK’un 317. Maddesinde “Fevkalade Amortisman” yöntemi ihdas edilmiştir. Bu madde hükmüne göre ilgili firmaların yıl sonuna kadar müracaatları ve ilgili bakanlığın mütalaası ile işin mahiyetine göre Maliye Bakanlığınca ayrı ayrı amortisman nispeti belirlenecektir. İlgili madde hükmüne göre Fevkalade amortisman uygulanacak sebepler aşağıdaki gibidir.

1-Yangın, deprem, su basması gibi afetler neticesinde değerini tamamen veya kısmen kaybeden MDV.

2-Yeni icatlar dolayısiyle teknik verim ve kıymetleri düşerek tamamen veya kısmen kullanılmaz bir hale gelen MDV.

3-Cebri çalışmaya tabi tutuldukları için normalden fazla aşınma ve yıpranmaya maruz kalan MDV.

Ancak burada dikkat edilmesi gereken önemli husus, gayrimenkul bünyesinde gerçekleşebilecek değer azalışının ilgili maddede belirtilen sebeplerle sınırlı olması, bu belirlemenin firmanın yapacağı veya yaptıracağı değerleme çalışmaları neticesinde değil, Maliye Bakanlığına (Takdir Komisyonu) yapılacak başvuru üzerine yine Maliye Bakanlığınca tespit edileceğidir. Yani firmalar, aktiflerinde yer alan gayrimenkulün değerinde önemli bir azalma olduğundan yola çıkarak, değer düşüklüğünü yine kendileri hesaplayamayacaklardır.

Ayrıca 213 Sayılı VUK’un 320. maddesinde “Her yılın amortismanı ancak o yıla ait değerlemede nazara alınabilir. Amortismanın her hangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz.” hükmü yer almaktadır. Bu hükümden, amortisman uygulamasının firmalar açısından zorunluluk olmadığı aksine mükelleflere seçimlik hak tanındığı ortaya çıkmaktadır. Ancak firmalar herhangi bir yıl amortisman uygulamadığından bahisle, belirlenen amortisman sürelerini ve oranlarını artıramayacak; amortisman ayrılmayan hesap döneminde sanki ayrılmış gibi hesaplama yaparak amortisman hesaplamaya devam edeceklerdir.

Bununla birlikte, gayrimenkulün kullanma ömrünü uzatıcı nitelikteki giderlerin, aktifleştirildikleri ilk yıldan başlayarak iktisadi kıymet için belirlenen oran ve sürede itfa edilmeleri gerekmektedir. Gayrimenkulün fonksiyonunu artırıcı giderlerin ise asıl gayrimenkulün kalan itfa süresi içinde itfa edilmesi gerekmektedir.

Ayrıca amortisman süresi dolmadan hurdaya ayrılan iktisadi kıymetler ile işletmenin faaliyeti durmuşsa gayrimenkule amortisman ayrılması mümkün değildir. Faaliyeti devam eden işletmede, amortisman konusu olan bir sabit kıymet işletmede belli dönemlerde hiç kullanılmasa dahi sabit kıymet için tam olarak amortisman ayrılmaya devam edilecektir. Devir Halinde ise (KVK 19-20 md kapsamında), devrolunan işletme hesap döneminin başından devir işleminin gerçekleştiği tarihe kadar olan süre için, devralan işletme ise devir tarihinden içinde bulunulan hesap döneminin sonuna kadar olan süre için amortisman ayırabilecektir.

Yine aynı kanunun 320. maddesinde amortisman süresinin kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlayacağı hüküm altına alınmıştır. Daha öncede belirttiğimiz gibi kendinden beklenen kullanıma hazır hale gelen ve kurulum, montaj veya ilgili kuruluşlara tescil gibi işlemleri tamamlanan gayrimenkuller için fiilen kullanılmasa bile aktife girdiği yıldan itibaren amortisman hesaplanmaya başlanabilecektir. Ayrıca gayrimenkulün yılın son günü olan 31 Aralıkta aktife alınması halinde dahi firmalar kıst amortisman hesaplamayacaklardır. Ancak bunun tek istisnası firmaların satın aldıkları binek otomobillerdir. 320. Maddesini devamında “Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerinin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılır. Amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değer, itfa süresinin son yılında tamamen yok edilir.” hükmü bulunmaktadır. Yani firmaların esas faaliyet konusunun binek otomobil kiralama veya işletme olmaması veya faaliyet konusu bu olup işletmede kullanmak üzere aktiflerine aldıkları binek otomobillerle ilgili, aktife giriş tarihi tam ay olarak dikkate alınıp yıl sonuna kadar kıst amortisman hesaplanması gerekecektir. Bu zorunlu bir uygulamadır.

Bununla birlikte 7194 sayılı kanunla birlikte GVK’nun 40. ve 68. Maddelerinde binek otomobillerin giderlerine ve amortismanlarına ilişkin düzenlemeler yapılmıştır. Bu düzenlemeler özetle:

1- Binek Otomobil (sıfır) alımında mükelleflerce ödenen ÖTV ve KDV için yine mükelleflerce gider yazma tercihinde bulunulmuşsa:

a- Gider yazılabilecek azami ÖTV ve KDV toplamı: 115.000-TL

b- Amortisman ayrılabilecek azami tutar: 135.000-TL

Yukarıda belirtilen tutarları aşan kısım KKEG olarak dikkate alınacaktır.

2- Mükelleflerce binek Otomobil (sıfır) alımında ödenen ÖTV ve KDV için maliyete atma tercihinde bulunulmuşsa veya ikinci el araç için gider yazılabilecek amortisman tutarı: 250.000-TL’dir.

Örnekle açıklayacak olursak: mükellef kurum idari faaliyetlerinde kullanmak üzere 10.09.2020 tarihinde aşağıda fatura bilgileri verilen binek otomobili satın alarak aktifine kaydetmiştir:

1- Satın Alma Bedeli: 200.000-TL

2- ÖTV (% 160): 320.000.-TL

3- Katma Değer Vergisi (% 18)  93.600.-TL

4- Toplam 613.600.-TL

a) ÖTV ve KDV’nin maliyete dahil edilmesi halinde amortisman tutarı:

Binek otomobilin ilk iktisabında ödenen ÖTV ve KDV’nin maliyete atılması halinde toplamda gider yazılabilecek amortisman tutarı: 250.000.-TL’dir. Toplam iktisap bedelinin ancak bu tutara isabet eden kısmı itfa edilerek gider yazılabilecek kalan tutar ise (363.600-TL) KKEG olarak dikkate alınacaktır.

1. Yıl= 613.600 * 0,20 * 4/12 = 40.906,67

2. Yıl= 613.600 * 0,20 = 122.720,00

3. Yıl= 613.600 * 0,20 = 122.720,00

Not: 3. yılda gider yazılabilecek amortisman tutarı 86.373,33-TL’dir. Kalan tutar olan 36.346,67-TL amortisman gideri ve 4. ve 5. yıllarda ayrılacak olan 327.253,33-TL gider yazılacak ancak KKEG olarak beyannamede vergi matrahına eklenecektir.

3. Yıl Amortismanın muhasebe kaydı:

770- GYG 122.720,00
257- B. Amortismanlar 122.720,00
900- Nazım Hesap

(KKEG Araç Amor.)

36.346,67
950 – Nazım Hesap

(KKEG Araç Amor.)

36.346,67

b- ÖTV ve KDV’nin gider yazılması halinde amortisman:

Toplamda gider yazılabilecek ÖTV ve KDV Tutarı= 115.000-TL

254 – Taşıtlar Hs 200.000,00
770- GYG 413.600,00
102- Bankalar 613.600,00
900- Nazım Hesap

KKEG Araç ÖTV ve KDV.)

298.600,00

 

950 – Nazım Hesap

KKEG Araç ÖTV ve KDV.)

298.600,00

 

Toplamda gider yazılabilecek amortisman tutarı: 135.000-TL’dir. Toplam iktisap bedelinin ancak bu tutara isabet eden kısmı itfa edilerek gider yazılabilecek kalan tutar ise (65.000-TL) KKEG olarak dikkate alınacaktır.

c- Bu aracın 3 yıl sonra 400.000-TL’ye satılması:

Aracın daha sonra satılması halinde indirimi kabul edilmeyen amortismanların, kazancın hesaplanmasında dikkate alınıp alınmayacağı sorunsal oluşturmaktadır. Ancak vergi kanunlarına göre gideri kabul edilmeyen hususla ilgili olarak daha sonra kazanç elde edilmesi halinde de tam tersi bu KKEG’ye isabet eden kazancın vergilendirilmeyecek kazanç olarak dikkate alınması gerekir. Ayrıca bu husus aracın itfa edilmiş haliyle yani değerinin «o» olarak bilançoda görünmesi içinde gerekli bir uygulamadır.

Mükellef kurum binek otomobilini 4. yıl içinde  400.000-TL’ye satmışsa ortaya çıkan kazanç şu şekilde hesaplanır:

3 yılda ayrılan amortisman (40.906,67+122.720,00+122.720,00=)

   Satış Bedeli (a)    Maliyet Bedeli (b)       Amortisman  (c )      Kazanç (d=a-(b-c)
400.000 613.600 286.346,67 72.746,67

Her ne kadar 72.746,67-TL kazanç ortaya çıksa da 3. yılın sonunda ayrılan amortismanın 36.346,67-TL’si KKEG olarak beyannameye eklendiği için, 4. yılın sonunda verilecek beyannamede de bu tutar Diğer İndirimler olarak kazançtan indirilecektir.

102- Bankalar 400.000,00
257- B. Amortismanlar 286.346,67
254 – Taşıtlar Hs 613.600,00
649. Faaliyetle İlgili Diğer Gelir Ve Kârlar 72.746,67
920- Nazım Hesap (Diğer İndirimler) 36.346,67
970 – Nazım Hesap

(Diğer İndirimler)

36.346,67
  • Yenileme Fonu:

 VUK’un 328 ve 329. Maddelerine göre, Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin,

1-Satışından veya

2-Doğal afetler nedeniyle zarar görmelerinden dolayı alınan sigorta tazminatından,

doğan kar, belli şartlarda yenileme fonuna alınabilecektir.

Yenileme fonu ayrılabilmesi için gereken şartlar şunlardır:

1-Bilanço Esasına Göre defter tutulması gerekir,

2-İktisadi kıymetin yenilemesinin zaruri bulunması (örneğin sadece o iktisadi kıymetin kullanılıyor olması hali) veya yenilemesine karar verilmiş olup teşebbüse geçilmiş olması gerekir (karar vermekten kasıt, yönetim kurulu karar defterine veya müdürler kurulu defterine kaydedilmesi; teşebbüse geçilmesinden kasıt ise, fiyat araştırmalarına başlanması, fiyat tekliflerinin alınmasıdır.)

3-Satın alınacak iktisadi kıymetin daha önce satılan kıymetle aynı nitelikte olması gerekir. (Satılan iktisadi kıymet kamyonet ise ve bunun yerine binek otomobili alınmışsa yapılan işlem yenileme değil, yeni bir iktisadi kıymetin alınmasıdır.)

4-Satılan ve yenilenecek olan iktisadi kıymet, amortismana tabi olmalıdır.(Boş arazi ve arsalar olmaz.)

VUK’un 328 ve 329’uncu maddelerinde yenileme fonunun pasif geçici hesapta en fazla üç yıl tutulabileceği ve her ne sebeple olursa olsun bu süre içerisinde kullanılmamış olan karların, üçüncü yılın vergi matrahına ekleneceği belirtilmiştir. (İdarenin görüşüne göre satışın yapıldığı yıl 1. Yıl olmaktadır. Ancak Danıştay’ın görüşü ise 3 yıldan kasıt 3 dönem değildir. Yani 15.06.2019 satılan bir gayrimenkulün, yenilenmesi için gereken en son süre 15.06.2022’dir)

Maliye Bakanlığı’nın benimsediği görüşe göre, fona alınma işleminden itibaren 3 yıllık süre içerisinde yeni iktisadi kıymet edinilmesi halinde fondaki tutar, 3 yıllık süreyle sınırlı olmaksızın yeni alınan bina için Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre belirlenen faydalı ömür ve amortisman oranı dikkate alınarak ayrılacak amortismanlara mahsup edilecektir.

Binek otomobillerin amortisman giderlerine ilişkin verdiğimiz örnekteki oluşan karın yenileme fonuna alınmasına karar verilmesi halinde şu şekilde kaydedilecektir:

102- Bankalar 400.000,00
257- B. Amortismanlar 286.346,67
254 – Taşıtlar Hs 613.600,00
649. Faaliyetle İlgili Diğer Gelir Ve Kârlar 72.746,67

 

649. Faaliyetle İlgili Diğer Gelir Ve Kârlar 72.746,67
549- Özel Fonlar 72.746,67

Yukarıda özel fona alınan tutar, 3 yıl içinde yeni alınacak olan binek otomobil üzerinden ayrılacak olan amortismanlar yoluyla eritilecektir.

549- Özel Fonlar xxx
257- B. Amortismanlar xxx

Ancak satışın gerçekleştiği yıldan itibaren 3 yıl içinde aynı neviden bir otomobil alınmaması halinde, yenileme fonunda duran tutar, 3. Yılın vergi matrahına eklenecektir.

549- Özel Fonlar 72.746,67
671. Önceki Dönem Gelir Ve Kârları 72.746,67

Yani, 2019 yılının son günü itibariyle 3. Yılı dolan fonlarınız olması halinde, bu fonların yıl sonu itibariyle yapılacak muhasebe kaydı yukarıdaki şekildedir.

3.KURULUŞ VE ÖRGÜTLENME GİDERLERİNE İLİŞKİN YAPILACAK İŞLEMLER:

Kurumlar vergisi mükelleflerince yapılan kuruluş ve örgütlenme giderleri dilemeleri halinde, KVK’nın 8. Maddesine göre doğrudan gider yazılabilecek; veyahut VUK’un 282. Maddesine göre, aktifleştirilerek mukeyyet değerleriyle değerlenebilecektir. Gelir vergisi mükellefleri ise GVK’nun 40/1. Maddesine göre yalnızca gider yazabileceklerdir.

Kurumlar vergisi mükelleflerince aktifleştirilen bu değer, kuruluş ve örgütlenme için yapılan giderlerden fazla olamayacak.

Kuruluş ve örgütlenme giderlerinden kasıt;

1-Kurumun tesis olunması

2-Yeni bir şubenin açılması

3-İşlerin devamlı bir surette genişletilmesi

için yapılan ve karşılığında maddi bir kıymet iktisap olunmayan giderler.

Kuruluş Sırasında Yapılan Giderler:

-İş ve piyasa etüdü ile proje ve fizibilite raporunun hazırlanması ile ilgili giderler,

-Şirket esas sözleşmesinin hazırlanması için yapılan giderler,

-Ayni sermaye konulması halinde, ilgili iktisadi kıymetlerin ekspertiz giderleri,

-Genel kurul toplantısı için yapılan giderler,

-Hisse senedi çıkarılmasına ilişkin giderler.

-Hisse senedi çıkarılmasına ilişkin giderler; hisse senetlerinin kağıt ve basım giderleri, mahkeme, noter ve diğer tasdik ve tescil giderleri, damga vergisi, ihraç nedeniyle ödenen diğer harç ve resimler, izahname ve broşür giderleri ile ilan ve reklam giderleri, hisse senetlerinin satışına aracılık eden bankalara ödenen komisyonlar, hisse senetlerinin borsaya kaydı için yapılan giderler olarak sıralanabilir.

Faaliyetine Devam Eden Kurumlarda Yapılan Giderler:

-Esas sermayenin artırılması için yapılan giderler,

-Tahvilat çıkarma giderleri,

-Yeni şube açılması için yapılan giderler,

-Faaliyetin genişletilmesi veya değiştirilmesi için yapılan giderler.

Örgütlenme Giderleri:

Örgütlenme giderleri, kurumun hukuki kuruluşunu tamamladığı andan normal faaliyetine başladığı ana kadar yapılan genel idare gideri niteliğindeki giderlerdir. Burada dikkat edilmesi gereken nokta, genel idare giderlerinin kuruluş ve örgütlenme gideri olarak kabul edilebilmesi için bu türden olan giderlerin sabit kıymetlerin maliyetine eklenme imkanı bulunmamasıdır.

Ancak kurumlar vergisi mükelleflerinde yapılan kuruluş ve örgütlenme giderlerinin, aktifleştirilmesi yahut doğrudan giderleştirilmesi yönündeki tercih, ilerleyen dönemlerde de tutarlılık kavramı gereği değiştirilemeyecektir. İlk yıl aktifleştirilip ilerleyen yıllarda doğrudan gider yazılamayacaktır. Yani 2019 hesap dönemi içinde yapılan bu cümleden giderler için, aktifleştirme mi yoksa giderleştirme mi yönünde yapacakları tercihi iyi belirleyip, ilerleyen dönemlerde belirlenen bu muhasebe politikasından vazgeçmemeleri gerekmektedir. Aksi taktirde cezalı tarhiyatla muhatap olunabilecektir.

Yine VUK’un 326. Maddesine göre, aktifleştirilen kuruluş ve örgütlenme giderleri, mukayyet değerleri üzerinden eşit miktarlarda ve 5 yıl içinde itfa edileceği belirtilmiştir. Tercihin aktifleştirme yönünde yapılması halinde bu değer 5 yılda itfa edilecek ve eşit miktarlar ibaresiyle de sadece normal amortisman yönetimiyle giderleştirilecektir.

4.AKTİF VE PASİF GEÇİCİ HESAP KIYMETLERİ İLİŞKİN YAPILACAK İŞLEMLER:

VUK’un 283. Maddesinde aktif geçici hesap kıymetleri “Gelecek bir hesap dönemine ait olarak peşin ödenen giderler ile cari hesap dönemine ait olup da henüz tahsil edilmemiş olan hasılat, mukayyet değerleri üzerinden aktifleştirilmek suretiyle değerlenir.” şeklinde tanımlanmıştır. Yine aynı kanunun 287. Maddesinde de pasif geçici hesap kıymetleri de Gelecek hesap dönemlerine ait olarak peşin tahsil olunan hasılat ile cari hesap dönemine ait olup henüz ödenmemiş olan giderler mukayyet değerleri üzerinden pasifleştirilmek suretiyle değerlenir.” şeklinde tanımlanmıştır.

Buna Göre Aktif Geçici Hesap Kıymetleri;

180 Gelecek Aylara Ait Giderler Gelecek bir hesap dönemine ait peşin ödenen giderler”
280. Gelecek Yıllara Ait Giderler “Gelecek bir hesap dönemine ait peşin ödenen giderler”
181 Gelir Tahakkukları Henüz tahsil edilmemiş olan hasılat”
281. Gelir Tahakkukları Henüz tahsil edilmemiş olan hasılat”

Yine Pasif Geçici Hesap Kıymetleri İse;

380. Gelecek Aylara Ait Gelirler “Gelecek hesap dönemlerine ait peşin tahsil olunan hasılat”
480. Gelecek Yıllara Ait Gelirler “Gelecek hesap dönemlerine ait peşin tahsil olunan hasılat”
381. Gider Tahakkukları “Cari hesap dönemine ait olup henüz ödenmemiş olan giderler”
481. Gider Tahakkukları “Cari hesap dönemine ait olup henüz ödenmemiş olan giderler”

Yukarıdaki dönem ayırıcı giderler, mukayyet değerleriyle yani muhasebe kayıtlarında görülen hesap kıymetleriyle değerleneceklerdir. Dönem sonu itibariyle bu hesaplar arasında aktarma yapılması gereken gelir veya giderler varsa bu işlemlerin yapılması gerekmektedir.

Örnekle açıklayacak olursak,; herhangi bir ticari faaliyeti olmayıp yalnızca GMSİ mükellefiyeti olan birinden iş yeri kiralanması ve ilgili şahsa 01.10.2019’da 1 yıllık kira bedeli olarak 40.000-TL ödenmesi halinde,

180 Gel. Ay Ait Giderler

(10,11 ve 12. Aylar için)

12.500,00
280 Gel. Yıllara Ait Giderler 37.500,00
100 Kasa 40.000,00
360 Ödenecek Vergi Fonlar

(GVK 94. Mad %20 Kira Stopajı)

10.000,00
31.12.2019
760 PSDG 4.166,67
180 Gel. Ay Ait Giderler 4.166,67
31.12.2019
180 Gel. Ay Ait Giderler 37.500,00
280 Gel. Yıllara Ait Giderler 37.500,00

Yine bir örnekle açıklayacak olursak; işletmenin elindeki gayrimenkulü 1 yıllığına 01.10.2019’da 50.000,00 TL’ye kiralaması ve bedelini de peşin tahsil etmesi halinde,

100 Kasa 59.000,00
380 Gel. Aylara Ait Gelirler 12.500,00
480 Gel. Yılara Ait Gelirler 37.500,00
391 Hesaplanan KDV 9.000,00
31.12.2019
380 Gel. Aylara Ait Gelirler 4.166,67
649 Diğ. Olağan Gel. Ve Kar 4.166,67
31.12.2019
480 Gel. Yıllara Ait Gelirler 37.500,00
380 Gel. Aylara Ait Gelirler 37.500,00

Kaynakça:

– 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu,

– 6102 Sayılı Türk Ticaret Kanunu,

– 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu,

– 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu,

– 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu,

– 7194 Sayılı Kanun

– 334 Seri No.lu VUK Genel Tebliği,

– 163 Sıra No.lu VUK Genel Tebliği

– 333 Seri no’lu VUK Genel Tebliğ

 

 

Devamı: III- Gayrimenkullere, Amortismanlara, Kuruluş ve Örgütlenme Giderlerine ve Aktif/Pasif Geçici Kıymet Hesaplarına İlişkin Dönem Sonu Envanter ve Değerleme İşlemleri – Muhammed Kutub BAĞIRGAN, Vergi Müfettişi Alomaliye.com Güncel Mevzuat, Muhasebe, Ekonomi, Vergi, SGK Haberleri ilk yayınlayan websitedir.

III- Gayrimenkullere, Amortismanlara, Kuruluş ve Örgütlenme Giderlerine ve Aktif/Pasif Geçici Kıymet Hesaplarına İlişkin Dönem Sonu Envanter ve Değerleme İşlemleri – Muhammed Kutub BAĞIRGAN, Vergi Müfettişi

Gayrimenkul Amortisman Kuruluş Dönem Sonu İşlemleri

Muhammed Kutub BAĞIRGAN
Vergi Müfettişi
mkutubbagirgan@gmail.com
Yazar Hakkında

II- Alacak/Borçlara ve Stoklara İlişkin Dönem Sonu Envanter ve Değerleme – Muhammed Kutub BAĞIRGAN, Vergi Müfettişi

I- Kasa, Banka ve Menkul Kıymetlere İlişkin Dönem Sonu Envanter ve Değerleme İşlemleri – Muhammed Kutub BAĞIRGAN, Vergi Müfettişi


I-GİRİŞ:

İşletmeler dönem sonlarında envanter çalışmaları, malî tabloların hazırlanması gibi birtakım işlemler yapmak zorundadır. Bu işlemlere genel olarak dönem sonu işlemleri denir. Dönem sonu envanter işlemleri ve kayıtları ; muhasebe kayıtlarının doğruluğunu ölçmek için muhasebe dışında bu kayıtlardaki rakamların temsil ettikleri varlıkların sayılması ve ölçülmesi, tartılması ve değerlenmesi suretiyle kontrolüdür. Firmalarca dönem içinde gerçekleştirilen alım-satım faaliyetleri, stoklarında bulunan mallar, alacakları, borçları, kasasında veya bankada bulunan tutarlar üzerinde Vergi Usul Kanunu hükümlerine uygun olarak sürekli kontrol yapmakla beraber, bu işlemlerle ilgili dönem sonunda da bir takım kayıt ve sağlamalar yapması gerekmektedir. Bu ticari kardan, mali kara geçiş noktasında firmaların bir nevi ortağı olan devlete karşı yükümlülüğüdür.

İşletmelere dahil iktisadi kıymetlerin kayıtlar ve belgeler üzerinde yapılacak olan çalışmalarla tespit edilmesi işlemine envanter adı verilir. İktisadi kıymetlerin fiili olarak tespit edilmesi fiili envanter, kayıt ve belgeler üzerinden tespit edilmesi de kaydi envanter olarak tanımlanabilir. Dönem sonunda yapılacak envanter çalışmaları ile fiili ve kaydi durumların karşılaştırılması, donem sonu işlemlerin özünü yansıtır.

Envanterin Hukuki Tanımı: 213 sayılı Vergi usul Kanunun 186. Maddesine göre “Envanter çıkarmak; bilanço günündeki mevcutları, alacakları ve borçları saymak, ölçmek, tartmak ve değerlemek suretiyle kesin bir şekilde müfredatlı olarak tesbit etmektir. Şu kadar ki, ticari teamüle göre tartılması, sayılması ve ölçülmesi mutat olmayan malların değerleri tahminen tesbit olunur.” Şeklinde envanterin tanımı yapılmıştır.

6102 sayılı Türk Ticaret Kanunun 66. Maddesinde ise Her tacir, ticari işletmesinin açılışında, taşınmazlarını, alacaklarını, borçlarını, nakit parasının tutarını ve diğer varlıklarını eksiksiz ve doğru bir şekilde gösteren ve varlıkları ile borçlarının değerlerini teker teker belirten bir envanter çıkarır.” Şeklinde hüküm bulunmaktadır.

Envanter İşlemleri:

Muhasebe uygulamasında envanter işlemleri genel olarak;

1. Dönem Sonu Genel Geçici Mizanın düzenlenmesi,

2. Muhasebe Dışı Envanter yapılarak, işletmeye dahil iktisadi kıymetlerin gerçek durumunun tespiti,

3. Muhasebe dışı envanter ile genel geçici mizanın karşılaştırılması ve farkların tespiti,

4. Bulunan farkların, muhasebe içi envanter işlemleriyle düzeltilmesi,

5. Kesin mizanın düzenlenmesi,

6. Mali Tabloların düzenlenmesi,

7. Kapanış kayıtlarının yapılması.

II- GAYRİMENKULLERE, AMORTİSMANLARA, KURULUŞ VE ÖRGÜTLENME GİDERLERİNE VE AKTİF/PASİF GEÇİCİ KIYMET HESAPLARINA İLİŞKİN DÖNEM SONUNDA YAPILACAK ENVANTER ÇALIŞMALARI VE DEĞERLEME ESASLARI:

1.GAYRİMENKULLERE İLİŞKİN YAPILACAK İŞLEMLER:

  • Gayrimenkullerin Satın Alınması Sırasında Değerleme:

213 Sayılı Vergi Usul Kanunun 269. Maddesinde gayrimenkullerin tanımı yapılarak, söz konusu gayrimenkullerin maliyet bedeli ile değerleneceği ve maddenin devamında da gayrimenkullerin mütemmim cüzlüeri ve teferruatının, tesisat ve makinaların, gemiler ve diğer taşıtlar ile gayri maddi hakların gayrimenkuller gibi değerleneceği belirtilmiştir.

Maliyet bedeli VUK 262. Maddesinde: iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamı olarak belirlenmiştir. Yine VUK 271. Maddesinde inşa edilen binalarda ve gemilerde, imal edilen makina ve tesisatta, bunların inşa ve imal giderleri, satın alma bedeli yerine geçeceği belirtilmiştir. Yani gayrimenkullerin ilk edinimi sırasında maliyet bedeline dahil edilmesi gereken giderlerin başında satın alma bedeli (işletmede imal ve inşa edilmesi halinde ise satın alma bedeli, imal ve inşa giderleridir) gelmektedir.

Satın alma bedelinden başka değer artırıcı giderler ve bunlara müteferri (bağlı) bilimum giderler de maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Ancak değerinin düşmemesi için yapılan normal bakım ve onarım giderleri maliyet bedeline eklenmeyerek doğrudan dönem gideri olarak sonuç hesaplarına aktarılması gerekmektedir. Müteferri gider; aynı kökten anlamına gelmektedir. Bir harcamanın müteferri gider olarak maliyet bedeline eklenmesi için, yapılan giderin satın alma bedeli veya değer artışı sağlayan gidere bağlı olarak yapılması gerekmektedir.

Haber Arası Reklam

Gayrimenkullerde satın alma bedeline, VUK 270. Maddesinde belirtilen giderlerin bir kısmı zorunlu bir kısmı ise ihtiyari (seçimlik hak tanınan) olarak eklenmesi gerekmektedir. Söz konusu madde hükmüne istinaden satın alma bedeline zorunlu olarak eklenmesi gereken giderler aşağıdaki gibidir:

1-Tesis, makine ve cihazlarda : Nakliye ve Montaj giderleri.

2-Binalarda ise : Binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsanın tesviyesinden mütevellit oluşacak giderler.

İthal edilen makine ve tesisatta ithalle ilgili olarak ödenen gümrük vergileri, taşınması için yapılan nakliye giderleri ve kurulup kullanıma hazır hale getirilebilmesi için yapılan montaj giderlerinin maliyet bedeline ithal edilmesi gerekmektedir. İşletmeye dahil olan bir binanın yıkılarak yenisinin yapılması halinde yıkım masrafları ve arsanın düzenlenmesi ve inşaata hazır hale getirilmesi maksadıyla yapılan masrafların da maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir. Fakat yıkılacak olan binanın amortisman yoluyla itfa edilmeyen kısmının maliyet bedeline dahil edilmesiyle ilgili bir hüküm bulunmamaktadır. Kanaatimizce binanın bakiye net defter değerinin de maliyet bedeline dahil dilmesi gerekmektedir ki idare de çeşitli özelgeler yoluyla bu kanaatimizi desteklemektedir.

VUK 270. maddesi hükmüne göre satın alma bedeline aşağıdaki giderlerin ithal edilmesi açısından firmalara seçimlik hak tanınmıştır.

1-Noter, mahkeme, kıymet taktiri, komisyon ve tellaliye giderleri.

2-Emlak alım ve ÖTV.

Madde metninde belirtilen Emlak Alım Vergisi’nin yürürlükten kaldırılması yerine işletmeler ödemiş oldukları Tapu harçlarını da maliyete ilave etmek veya doğrudan gider yazmak noktasında serbesttirler.

Demirbaş eşya için bizatihi kanunda 273. Madde hükmü düzenlenmiştir. Söz konusu madde hükmüne göre demirbaş eşya maliyet bedeli ile değerlenecek, maliyet bedeline de satın alma bedelinden başka komisyon ve nakliye gibi özel giderler girecektir. Yani 270. Maddesinde belirtilen gayrimenkullerin maliyet bedeline komisyon giderlerinin intikali mükelleflere seçimlik hak olarak tanınmışken, VUK 273. Maddesinde satın alınan Demirbaş eşya ile ilgili olarak ödenen komisyon giderleri, demirbaş eşyanın maliyet bedeli ile zorunlu olarak ilişkilendirilmesi gerekmektedir.

İlk edinim sırasında gayrimenkuller için maliyet bedeli ile değerleneceği ve bu maliyet bedeline ise nelerin gireceği yukarıda ayrıntılı olarak açıklanmıştır. Ancak diğer önemli husus, gayrimenkulün edinimi sırasında ödenen Katma Değer Vergisi ile ilgili ne yapılacağıdır. 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunun 58. Maddesinde, indirilmesi konusunda kanun hükümlerine göre bir engel bulunmayan KDV’lerin mükelleflerce gider (ve maliyet) yazılamayacağı belirtilmiştir. Yani işletmeler satın aldıkları gayrimenkullerle ilgili ödemiş oldukları KDV’nin indirimi ile ilgili aynı kanuna göre bir engel bulunmaması halinde söz konusu KDV, gelir ve kurumlar vergisi matrahlarında maliyet veya gider unsuru olarak dikkate alınmayacaktır. Aynı kanunun 30/b maddesine göre işletmelerin esas faaliyetinin binek otomobil kiralama veya işletme olmaması halinde, işletmede kullanılmak maksadıyla satın aldıkları binek otomobillere ilişkin ödedikleri KDV tutarlarını hesapladıkları KDV tutarlarından indiremeyecekleri belirtilmiştir. Yani aynı kanunun 58. maddesinin mefhumu muhalifinden yola çıkacak olursak, işletmelerce binek otomobil alımı dolayısıyla indiremedikleri bu KDV tutarlarını gider yazabileceklerdir. 334 no.lu VUK Genel Tebliğinde binek otomobillerin temini sırasında ödenen KDV’nin gider yazılması veya maliyete eklenmesi hususunda mükelleflerin seçimlik hakkı olduğu belirtilmiştir. Sonuçta mükellefler istemeleri halinde binek otomobil alımı sırasında ödedikleri KDV’yi maliyet bedeline dahil edebileceklerdir. Ancak yakın zamanda 7194 sayılı kanunla GVK 40. ve 68. Maddelerinde yapılan bir değişiklikle, binek otomobilin ilk iktisabında ödenen KDV ve ÖTV tutarlarının yalnızca 115.000-TL’sinin gider yazılabileceği hüküm altına alınmıştır.

  • Değer Artıran veya Ömür Uzatan Giderler:

Bir gayrimenkulün, ilk iktisabında bulunmayan özelliklerin kazandırılması ve genişletilmesi maksadıyla yapılan giderler değer artırıcı giderlerdir. Bir harcama gayrimenkulün ömrünü uzatmıyorsa bu harcamanın değer artırıcı gider olarak kabul edilebilmesi için aslına ilave bir ekleme yapılması şarttır (örneğin binaya kalorifer tesisatı eklenmesi gibi). Bu tip harcama gayrimenkulün maliyet bedeline intikali gerekir.

Ayrıca ilave bir parça veya unsur eklenmeksizin gayrimenkulün ömrünü uzatıcı harcamalar ise (örneğin araç için motor yenilenmesi) yine ilgili gayrimenkulün maliyet bedeline eklenmesi gerekmektedir.

Ancak gayrimenkulün değerini artırmayan veyahut ömrünü uzatmayan harcamalar (normal bakım, onarım ve temizleme giderleri gibi) maliyet bedeli ile ilişkilendirilmeksizin doğrudan dönem gideri olarak kar/zarar tablosuna aktarılabilecektir.

  • Borçlanma Maliyetleri:

Kur Fakları:

Gayrimenkullerin edinimi ile ödenmesi arasında alıcı aleyhine oluşabilecek kur farklarına ilişkin mükelleflerin hangi yönde işlem yapılacağına dair Hazine ve Maliye Bakanlığınca 163 Sıra No.lu VUK Genel Tebliği yayımlanmıştır. Söz konusu tebliğde; “2. Döviz kredisi kullanılarak yurt dışından sabit kıymet ithal edilmesi sırasında veya sonradan bu kıymetlere ilişkin borç taksitlerinin değerlemesi dolayısıyla ortaya çıkan kur farklarından, sabit kıymetin iktisap edildiği dönem sonuna kadar olanların, kıymetin maliyetine eklenmesi zorunlu bulunmakta; aynı kıymetlerle ilgili söz konusu dönemden sonra ortaya çıkan kur farklarının ise, ait oldukları yıllarda doğrudan gider yazılması ya da maliyete intikal ettirilerek amortisman konusu yapılması, mümkün bulunmaktadır.” açıklamalarına yer verilmiştir.

Yukarıda alıntı yapılan tebliğe göre, gayrimenkulün iktisabı ile iktisap dildiği dönem sonuna kadar olan kısmı arasında ortaya çıkabilecek aleyhe kur farkları ilgili gayrimenkulün maliyet bedeline intikal ettirilmesi gerekecektir. Daha sonra ortaya çıkacak olan aleyhe kur farklarının ise maliyete mi intikal ettirileceği yoksa doğrudan gider mi yazılacağı konusunda mükelleflere seçimlik hak tanınmıştır.

Aleyhe oluşan kur farklarına ilişkin yapılması gerekenle 163 Sıra No.lu VUK Genel Tebliğinde açıklanmakla beraber, alıcı mükellefin iktisap ile ödeme tarihi arasından ortaya çıkan lehe kur kur farkları için ne yapacağına dair ilgili tebliğde herhangi bir değerlendirme yapılmamıştır. Ancak daha sonra yayımlanan 334 Sıra No.lu VUK Genel Tebliğinde ise lehe oluşan kur farkları ile ilgili olarakLehe oluşan kur farklarının da aktifleştirme işleminin gerçekleştiği dönemin sonuna kadar oluşan kısmının maliyetle ilişkilendirilmesi, aktifleştirildikten sonraki döneme ilişkin olanların ise kambiyo geliri olarak değerlendirilmesi veya maliyetten düşülmek suretiyle amortismana tabi tutulması gerekecektir. Ayrıca, daha sonraki dönemlerde, seçimlik olarak hangi hak kullanılmışsa o yönteme göre işlem yapılmasına devam edilecektir.” açıklamalarına yer verilmiştir.

Buna göre ilk edinim ile ödeme tarihi arasından alıcı lehine ortaya çıkan kur farkları mükelleflerce, iktisabın ilgili bulunduğu yıl sonuna kadar olan kısmı ilgili gayrimenkulün maliyet bedelinden indirilecek; sonraki dönemlerde çıkacak lehe kur farklarının ise kambiyo geliri olarak kaydedilebilecek veya maliyetten indirilebilecektir.

 Kredi Faizler:

Kredili olarak temin edilen gayrimenkullere ilişkin, temin edilen kredi ile ilgili olarak firmaların ödemek zorunda olduğu faiz giderlerin değerlemesi de aslında kur farkları ile aynıdır.

Kredi faizlerine ilişkin olarak yayımlanan 163 Sıra No.lu VUK Genel Tebliğinde “Yatırımların finansmanında kullanılan kredilerle ilgili faizlerden kuruluş dönemine ait olanların sabit kıymetle birlikte amortisman yoluyla itfa edilmek üzere yatırım maliyetine eklenmesi gerekmekte; işletme dönemine ait olanların ise, ilgili bulundukları yıllarda doğrudan gider yazılması ya da maliyete intikal ettirilmek suretiyle amortismana tabi tutulması,” açıklamalarına yer verilmiştir.

Bahse konu tebliğde belirtilen kuruluş dönemi ile, gayrimenkulün aktifleştirilerek amortisman ayrılabilir hale geldiği dönem kastedilmektedir. Yani işletmelerin kredili olarak temin ettikleri gayrimenkullerin aktifleştirilerek amortisman ayrılabilir hale geldiği dönem sonuna kadar tahakkuk ettirilecek faiz giderleri maliyet bedeline intikal ettirilecek, daha sonra (işletme döneminde) ortaya çıkan ve tahakkuk ettirilen faiz giderleri ise maliyet bedeline eklenebileceği gibi doğrudan finansman gideri olarak kar/zarar tablosuna da aktarılabilecektir.

Burada dikkat edilmesi gereken husus, ödenen kredi faizlerinin değil, tahakkuk ettirilen faiz giderlerinin maliyete intikalidir. Yani kuruluş dönemi sonunda örneğin 31 Aralık tarihinde banka ve diğer finans kurumlarınca tahakkuk ettirilen faiz giderleri maliyet bedeline eklenecektir.

  Vade Farkları:

Vade Farkı, mal veya hizmetin peşin sunulması, buna karşılık ödemenin ileri bir tarihte yapılması esasına dayanır. Vadeli satışlar için vade farkı uygulanması suretiyle mal veya hizmet bedelinin ödemenin yapılacağı tarihteki değeri bulunmaktadır. Bununla beraber vade tarihinden önce yapılacak ödemeyle birlikte satıcı vade farkında indirime gidebilmektedir.

Gayrimenkullerin, alım anında veya alımından sonra ortaya çıkabilecek vade farkları gayrimenkullerin maliyet bedelini etkileyecektir. Ayrıca erken ödeme nedeniyle vade fakında yaşanan indirimlerde maliyet bedelini etkileyecektir.

Vade farkı mahiyet itibariyle finansman giderleri hükmünde değerlendirilmelidir. Gayrimenkulün alımı sırasında ortaya çıkan vade farkları satıcı tarafından faturaya yansıtılacak ve bu vade farkı ilgili gayrimenkulün maliyet bedeline intikal ettirilecektir (ZORUNLU). Ancak gayrimenkulün aktife alındığı yıldan sonra (İşletme Dönemi) ortaya çıkacak ve faturalandırılacak vade farkları alıcı tarafından doğrudan gider yazılabileceği gibi gayrimenkulün maliyet bedeline de dahil edilebilecektir (İHTİYARİ). Ancak gayrimenkulün satıldığı tarihten sonra çıkacak vade farkları ise maliyet bedeline dahil edilebilme imkanını kaybedeceğinden doğrudan gider yazılabilecektir.

Tersi bir durum olan, borcun erken ödenmesi nedeniyle ortaya çıkacak vade farkı indirimi ise; gayrimenkulün aktife alındığı yıl sonuna kadar maliyet bedelinden indirilecek,  aktife alındığı yıldan sonra ortaya ise (işletme döneminde) hasılat yazma veya maliyetten indirme konusunda mükellefin tercihine bırakılacaktır. Ancak gayrimenkulün satıldığı tarihten sonra çıkacak vade farkı indirimleri ise doğrudan hasılat kaydedilecektir.

  • Özel Maliyet Bedelleri:

VUK’un 272. Maddesinde özel maliyet bedelleri şu şekilde hüküm altına alınmıştır. “Normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında, gayrimenkulü veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarını genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderler, gayrimenkulün veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının maliyet bedeline eklenir. …. Gayrimenkuller kira ile tutulmuş ise veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının işletme hakkı verilmiş ise, kiracı veya işletme hakkına sahip tüzel kişi tarafından yapılan bir ve ikinci fıkralardaki giderler bunların özel maliyet bedeli olarak ayrıca değerlenir. “

Yukarıdaki hükme göre;

1-Gayrimenkul kiralanmış ya da elektrik üretim ve dağıtım varlıkları için işletme hakkı verilmiş olmalıdır.

2-Harcamalar bizzat kiracı veya işletme hakkına sahip tüzel kişi tarafından yapılmış olmalıdır.

3-Harcama, kiralanan gayrimenkul veya işletme hakkına sahip olunan elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının genişletilmesi veya iktisadi kıymetinin arttırılması amacıyla yapılmalı ya da kiracının ya da işletme hakkına sahip tüzel kişinin faaliyetini yürütebilmesi için oluşturulan bir tesisata ilişkin olmalıdır.

Kiracının başlangıçta bulunmayan bir tertibatı gayrimenkule eklemesi ve kira süresinin sonunda bunları kiraya verene bırakmadan söküp götürmesi halinde özel maliyetten söz edilemez. Bu kıymetlerin kira süresinden bağımsız amorti edilmesi gerekir. Oluşturulan değer herhangi bir kıymet kaybına uğramadan gayrimenkulden ve işletme hakkına sahip olunan elektrik üretim ve dağıtım varlıklarından ayrılabiliyorsa ve tek başına ekonomik bir kıymet taşıyorsa; ayrı ve yeni bir iktisadi kıymetin varlığı söz konusu olacaktır. Ayrıca yapılan harcama normal bakım ve onarım niteliğinde doğrudan gider yazılması gereken bir harcama olmaması gerekir.

Özel maliyet bedelleri VUK’un 327. Maddesine göre kira veya işletme hakkı süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilmesi gerekmektedir. (Eşit yüzdeler ifadesi nedeniyle sadece Normal Amortisman yöntemi kullanılabilecektir.) Bu sürenin belli olmaması durumunda itfa süresi 5 yıldır. (333 Seri no’lu VUK Genel Tebliğ) Kira veya işletme hakkı süresi dolmadan gayrimenkulün tahliye edilmesi durumunda, itfa edilmemiş giderler hakkın sona erdiği veya boşaltmanın olduğu yılda bir defada gider yazılabilecektir. Yani kiralanan bir gayrimenkulle ilgili itfa edilmemiş bir giderinizin olması ve 2019 yılı içerisinde bu gayrimenkulün boşaltılacak olması halinde, itfa edilmemiş tutarlar bu yıl içinde bir defada gider yazılabilecektir.

Kira süresinin sonradan zorunlu nedenlerle kısaltılması ve kiralanan şeyin boşaltılması halinde özel maliyetlerin itfa edilmemiş kısmı bir defada gider yazılarak yok edilmelidir. Kira veya işletme hakkı sözleşmelerinin süresinin uzatılması halinde  (bir yıllık sözleşme yapılıp sözleşmenin her yıl yenilenmesi hali hariç) itfa süresi uzamayacaktır. Zira özel maliyet bedellerinin itfası bakımından aktifleştirilme yılındaki süreler esas alınır. Ayrıca uygulamada kira kontratları bir yıl için düzenlenmekle birlikte kira süresi her yıl sonunda yenilenmektedir. Bu durumda kira süresinin belli olmadığı kabulü ile özel maliyet bedellerinin beş yıl içinde itfa edilmesi uygun olacaktır.

2.AMORTİSMANLARA İLİŞKİN YAPILACAK İŞLEMLER:

Amortisman tanımı; duran varlıkların, aşınma, yıpranma veya eskime payını ifade etmektedir. İşletmeler kullanmak üzere aldığı maddi duran varlıkları normal şartlarda bir yıldan daha uzun sürelerde kullanırlar. Bu nedenle, maddi duran varlıkların ekonomik ömrü boyunca gider yazılması gerekir.

213 Sayılı Vergi Usul Kanunun 313. maddesinde amortisman mevzuunu “İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269 uncu madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin, bu Kanun hükümlerine göre yok edilmesi amortisman mevzuunu teşkil eder.” şeklinde açıklamıştır.

Yine aynı kanunun 189. Maddesinde Üzerinden amortisman yapılan kıymetler ve bunların amortismanları aşağıda yazılı şekillerden herhangi biri ile gösterilir:

  1. Envanter defterinin ayrı bir yerinde;
  2. Özel bir amortisman defterinde;
  3. Amortisman listelerinde.

Amortisman kayıtları, amortismana başlandığı tarihten itibaren her yılın amortismanı ayrı ayrı gösterilmek şartiyle birbirine bağlanır. İşletmeye yeniden giren iktisadi kıymetlerle bunların amortismanlarının evvelki yıllara ait kayıtlarda devam ettirilmesi caizdir.” Hükmü yer almaktadır.

Yani bir gayrimenkulün amortismana tabi olabilmesi için;

1- Envantere dahil olması,

2- 1 Yıldan fazla kullanılabilmesi,

3- Yıpranmaya, Aşınmaya ve Kıymetten Düşmeye Maruz kalabilmesi,

4- Değerinin belli bir tutarı aşması (504 Sıra No.lu V.U.K Genel Tebliği ile 1.1.2019’dan itibaren 1.200 –TL)

Gerekmektedir.

Envantere dahil olmasından kasıt, aktife alınarak kullanıma hazır hale gelmesidir. Filen kullanım olmasa bile kullanıma hazır olması amortisman ayırmak için yeterlidir. Yıpranma ve aşınmaya tabi olması ise arazi ve arsalar gibi beklemekle veya kullanmakla kıymetini yitirmeyen gayrimenkuller kastedilmektedir. Nitekim VUK 314. Maddede bu gayrimenkuller üzerinden amortisman ayrılamayacağına dair açık hüküm bulunmaktadır. Yine kıymetten düşmeye maruz kalmasından kasıt ise bekledikçe veya kullanıldıkça değerinde artma veya koruma olmaması gerekmektedir. Örneğin tarihi değeri olan tablo gibi eşyanın değeri bekledikçe azalmak yerine tam tersi artmaktadır. Bu nedenle bu tip gayrimenkullere amortisman ayrılamayacaktır.

213 Sayılı VUK 315. Maddesinde gayrimenkullerin itfa edilmesine ilişkin olarak amortisman oranlarının tespiti, kıymetlerin faydalı ömürleri dikkate alınarak Hazine ve Maliye Bakanlığınca belirleneceği hükme bağlanmıştır. Yani kanun koyucu itfa oranlarını belirleme noktasında, işletmelerin insiyatifine bırakmamış, bu belirleme yetkisini  Hazine ve Maliye Bakanlığına terk etmiştir. Hazine ve Maliye Bakanlığı da bu yetkisini 333. No.lu VUK Genel tebliği ve devamında çıkarılan tebliğlerle kullanarak gayrimenkullerin itfa oranlarını belirlemiştir.

Üzerinden amortisman hesaplanacak tutar ise, ilgili gayrimenkulün Net Defter Değeridir. Yani maliyet bedeli ile kaydedilen gayrimenkulün üzerinden hesaplanan amortismanlar düşüldükten sonra kalan tutardır.

213 Sayılı VUK’a göre amortisman ayırma yöntemleri aşağıdaki gibidir:

1-Normal Amortisman Yöntemi (VUK 315)

2-Azalan Bakiyeler Usulüyle Amortisman Yöntemi (VUK Mük.315)

Normal amortismanın uygulanmasında firmalar, Maliye Bakanlığının belirlediği oranları gayrimenkulün net defter değeri ile çarparak, ilgili dönemde gider ve maliyet yazılabilecek amortisman tutarını hesaplayacaklardır. Azalan bakiyeler usulüyle amortisman yöntemini ise yalnızca “Bilanço Esası”’na göre defter tutan firmalar kullanabilecek olup, bu yöntemde her yıl amortisman hesaplanacak değer, evvelce hesaplanan (gider yazılmasa bile hesaplanmış sayılan) amortismanlar toplamının tenzili suretiyle tespit olunacaktır. (Enflasyon düzeltmesi yapılan dönemlerde, üzerinden amortisman ayrılacak değer, amortismana tâbi iktisadî kıymetin düzeltilmiş değerinden daha evvel ayrılmış olan amortismanların toplamının taşınmış değerleri indirilmek suretiyle tespit edilir.) Ancak bu usulde uygulanacak amortisman oranı, %50’yi geçmemek üzere Maliye Bakanlığınca ilan edilen ve normal amortisman oranlarını esas teşkil eden oranın 2 katı olarak hesaplanacaktır. Yani normal amortismana göre hesaplanacak oran ne olursa olsun oran; azalan bakiyeler yöntemine göre oran %50’yi geçmeyecektir.

Gayrimenkullerde çeşitli nedenlerle yaşanan değer azalışlarına yönelik, 213 Sayılı VUK’un 317. Maddesinde “Fevkalade Amortisman” yöntemi ihdas edilmiştir. Bu madde hükmüne göre ilgili firmaların yıl sonuna kadar müracaatları ve ilgili bakanlığın mütalaası ile işin mahiyetine göre Maliye Bakanlığınca ayrı ayrı amortisman nispeti belirlenecektir. İlgili madde hükmüne göre Fevkalade amortisman uygulanacak sebepler aşağıdaki gibidir.

1-Yangın, deprem, su basması gibi afetler neticesinde değerini tamamen veya kısmen kaybeden MDV.

2-Yeni icatlar dolayısiyle teknik verim ve kıymetleri düşerek tamamen veya kısmen kullanılmaz bir hale gelen MDV.

3-Cebri çalışmaya tabi tutuldukları için normalden fazla aşınma ve yıpranmaya maruz kalan MDV.

Ancak burada dikkat edilmesi gereken önemli husus, gayrimenkul bünyesinde gerçekleşebilecek değer azalışının ilgili maddede belirtilen sebeplerle sınırlı olması, bu belirlemenin firmanın yapacağı veya yaptıracağı değerleme çalışmaları neticesinde değil, Maliye Bakanlığına (Takdir Komisyonu) yapılacak başvuru üzerine yine Maliye Bakanlığınca tespit edileceğidir. Yani firmalar, aktiflerinde yer alan gayrimenkulün değerinde önemli bir azalma olduğundan yola çıkarak, değer düşüklüğünü yine kendileri hesaplayamayacaklardır.

Ayrıca 213 Sayılı VUK’un 320. maddesinde “Her yılın amortismanı ancak o yıla ait değerlemede nazara alınabilir. Amortismanın her hangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz.” hükmü yer almaktadır. Bu hükümden, amortisman uygulamasının firmalar açısından zorunluluk olmadığı aksine mükelleflere seçimlik hak tanındığı ortaya çıkmaktadır. Ancak firmalar herhangi bir yıl amortisman uygulamadığından bahisle, belirlenen amortisman sürelerini ve oranlarını artıramayacak; amortisman ayrılmayan hesap döneminde sanki ayrılmış gibi hesaplama yaparak amortisman hesaplamaya devam edeceklerdir.

Bununla birlikte, gayrimenkulün kullanma ömrünü uzatıcı nitelikteki giderlerin, aktifleştirildikleri ilk yıldan başlayarak iktisadi kıymet için belirlenen oran ve sürede itfa edilmeleri gerekmektedir. Gayrimenkulün fonksiyonunu artırıcı giderlerin ise asıl gayrimenkulün kalan itfa süresi içinde itfa edilmesi gerekmektedir.

Ayrıca amortisman süresi dolmadan hurdaya ayrılan iktisadi kıymetler ile işletmenin faaliyeti durmuşsa gayrimenkule amortisman ayrılması mümkün değildir. Faaliyeti devam eden işletmede, amortisman konusu olan bir sabit kıymet işletmede belli dönemlerde hiç kullanılmasa dahi sabit kıymet için tam olarak amortisman ayrılmaya devam edilecektir. Devir Halinde ise (KVK 19-20 md kapsamında), devrolunan işletme hesap döneminin başından devir işleminin gerçekleştiği tarihe kadar olan süre için, devralan işletme ise devir tarihinden içinde bulunulan hesap döneminin sonuna kadar olan süre için amortisman ayırabilecektir.

Yine aynı kanunun 320. maddesinde amortisman süresinin kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlayacağı hüküm altına alınmıştır. Daha öncede belirttiğimiz gibi kendinden beklenen kullanıma hazır hale gelen ve kurulum, montaj veya ilgili kuruluşlara tescil gibi işlemleri tamamlanan gayrimenkuller için fiilen kullanılmasa bile aktife girdiği yıldan itibaren amortisman hesaplanmaya başlanabilecektir. Ayrıca gayrimenkulün yılın son günü olan 31 Aralıkta aktife alınması halinde dahi firmalar kıst amortisman hesaplamayacaklardır. Ancak bunun tek istisnası firmaların satın aldıkları binek otomobillerdir. 320. Maddesini devamında “Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerinin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılır. Amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değer, itfa süresinin son yılında tamamen yok edilir.” hükmü bulunmaktadır. Yani firmaların esas faaliyet konusunun binek otomobil kiralama veya işletme olmaması veya faaliyet konusu bu olup işletmede kullanmak üzere aktiflerine aldıkları binek otomobillerle ilgili, aktife giriş tarihi tam ay olarak dikkate alınıp yıl sonuna kadar kıst amortisman hesaplanması gerekecektir. Bu zorunlu bir uygulamadır.

Bununla birlikte 7194 sayılı kanunla birlikte GVK’nun 40. ve 68. Maddelerinde binek otomobillerin giderlerine ve amortismanlarına ilişkin düzenlemeler yapılmıştır. Bu düzenlemeler özetle:

1- Binek Otomobil (sıfır) alımında mükelleflerce ödenen ÖTV ve KDV için yine mükelleflerce gider yazma tercihinde bulunulmuşsa:

a- Gider yazılabilecek azami ÖTV ve KDV toplamı: 115.000-TL

b- Amortisman ayrılabilecek azami tutar: 135.000-TL

Yukarıda belirtilen tutarları aşan kısım KKEG olarak dikkate alınacaktır.

2- Mükelleflerce binek Otomobil (sıfır) alımında ödenen ÖTV ve KDV için maliyete atma tercihinde bulunulmuşsa veya ikinci el araç için gider yazılabilecek amortisman tutarı: 250.000-TL’dir.

Örnekle açıklayacak olursak: mükellef kurum idari faaliyetlerinde kullanmak üzere 10.09.2020 tarihinde aşağıda fatura bilgileri verilen binek otomobili satın alarak aktifine kaydetmiştir:

1- Satın Alma Bedeli: 200.000-TL

2- ÖTV (% 160): 320.000.-TL

3- Katma Değer Vergisi (% 18)  93.600.-TL

4- Toplam 613.600.-TL

a) ÖTV ve KDV’nin maliyete dahil edilmesi halinde amortisman tutarı:

Binek otomobilin ilk iktisabında ödenen ÖTV ve KDV’nin maliyete atılması halinde toplamda gider yazılabilecek amortisman tutarı: 250.000.-TL’dir. Toplam iktisap bedelinin ancak bu tutara isabet eden kısmı itfa edilerek gider yazılabilecek kalan tutar ise (363.600-TL) KKEG olarak dikkate alınacaktır.

1. Yıl= 613.600 * 0,20 * 4/12 = 40.906,67

2. Yıl= 613.600 * 0,20 = 122.720,00

3. Yıl= 613.600 * 0,20 = 122.720,00

Not: 3. yılda gider yazılabilecek amortisman tutarı 86.373,33-TL’dir. Kalan tutar olan 36.346,67-TL amortisman gideri ve 4. ve 5. yıllarda ayrılacak olan 327.253,33-TL gider yazılacak ancak KKEG olarak beyannamede vergi matrahına eklenecektir.

3. Yıl Amortismanın muhasebe kaydı:

770- GYG 122.720,00
257- B. Amortismanlar 122.720,00
900- Nazım Hesap

(KKEG Araç Amor.)

36.346,67
950 – Nazım Hesap

(KKEG Araç Amor.)

36.346,67

b- ÖTV ve KDV’nin gider yazılması halinde amortisman:

Toplamda gider yazılabilecek ÖTV ve KDV Tutarı= 115.000-TL

254 – Taşıtlar Hs 200.000,00
770- GYG 413.600,00
102- Bankalar 613.600,00
900- Nazım Hesap

KKEG Araç ÖTV ve KDV.)

298.600,00

 

950 – Nazım Hesap

KKEG Araç ÖTV ve KDV.)

298.600,00

 

Toplamda gider yazılabilecek amortisman tutarı: 135.000-TL’dir. Toplam iktisap bedelinin ancak bu tutara isabet eden kısmı itfa edilerek gider yazılabilecek kalan tutar ise (65.000-TL) KKEG olarak dikkate alınacaktır.

c- Bu aracın 3 yıl sonra 400.000-TL’ye satılması:

Aracın daha sonra satılması halinde indirimi kabul edilmeyen amortismanların, kazancın hesaplanmasında dikkate alınıp alınmayacağı sorunsal oluşturmaktadır. Ancak vergi kanunlarına göre gideri kabul edilmeyen hususla ilgili olarak daha sonra kazanç elde edilmesi halinde de tam tersi bu KKEG’ye isabet eden kazancın vergilendirilmeyecek kazanç olarak dikkate alınması gerekir. Ayrıca bu husus aracın itfa edilmiş haliyle yani değerinin «o» olarak bilançoda görünmesi içinde gerekli bir uygulamadır.

Mükellef kurum binek otomobilini 4. yıl içinde  400.000-TL’ye satmışsa ortaya çıkan kazanç şu şekilde hesaplanır:

3 yılda ayrılan amortisman (40.906,67+122.720,00+122.720,00=)

   Satış Bedeli (a)    Maliyet Bedeli (b)       Amortisman  (c )      Kazanç (d=a-(b-c)
400.000 613.600 286.346,67 72.746,67

Her ne kadar 72.746,67-TL kazanç ortaya çıksa da 3. yılın sonunda ayrılan amortismanın 36.346,67-TL’si KKEG olarak beyannameye eklendiği için, 4. yılın sonunda verilecek beyannamede de bu tutar Diğer İndirimler olarak kazançtan indirilecektir.

102- Bankalar 400.000,00
257- B. Amortismanlar 286.346,67
254 – Taşıtlar Hs 613.600,00
649. Faaliyetle İlgili Diğer Gelir Ve Kârlar 72.746,67
920- Nazım Hesap (Diğer İndirimler) 36.346,67
970 – Nazım Hesap

(Diğer İndirimler)

36.346,67
  • Yenileme Fonu:

 VUK’un 328 ve 329. Maddelerine göre, Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin,

1-Satışından veya

2-Doğal afetler nedeniyle zarar görmelerinden dolayı alınan sigorta tazminatından,

doğan kar, belli şartlarda yenileme fonuna alınabilecektir.

Yenileme fonu ayrılabilmesi için gereken şartlar şunlardır:

1-Bilanço Esasına Göre defter tutulması gerekir,

2-İktisadi kıymetin yenilemesinin zaruri bulunması (örneğin sadece o iktisadi kıymetin kullanılıyor olması hali) veya yenilemesine karar verilmiş olup teşebbüse geçilmiş olması gerekir (karar vermekten kasıt, yönetim kurulu karar defterine veya müdürler kurulu defterine kaydedilmesi; teşebbüse geçilmesinden kasıt ise, fiyat araştırmalarına başlanması, fiyat tekliflerinin alınmasıdır.)

3-Satın alınacak iktisadi kıymetin daha önce satılan kıymetle aynı nitelikte olması gerekir. (Satılan iktisadi kıymet kamyonet ise ve bunun yerine binek otomobili alınmışsa yapılan işlem yenileme değil, yeni bir iktisadi kıymetin alınmasıdır.)

4-Satılan ve yenilenecek olan iktisadi kıymet, amortismana tabi olmalıdır.(Boş arazi ve arsalar olmaz.)

VUK’un 328 ve 329’uncu maddelerinde yenileme fonunun pasif geçici hesapta en fazla üç yıl tutulabileceği ve her ne sebeple olursa olsun bu süre içerisinde kullanılmamış olan karların, üçüncü yılın vergi matrahına ekleneceği belirtilmiştir. (İdarenin görüşüne göre satışın yapıldığı yıl 1. Yıl olmaktadır. Ancak Danıştay’ın görüşü ise 3 yıldan kasıt 3 dönem değildir. Yani 15.06.2019 satılan bir gayrimenkulün, yenilenmesi için gereken en son süre 15.06.2022’dir)

Maliye Bakanlığı’nın benimsediği görüşe göre, fona alınma işleminden itibaren 3 yıllık süre içerisinde yeni iktisadi kıymet edinilmesi halinde fondaki tutar, 3 yıllık süreyle sınırlı olmaksızın yeni alınan bina için Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre belirlenen faydalı ömür ve amortisman oranı dikkate alınarak ayrılacak amortismanlara mahsup edilecektir.

Binek otomobillerin amortisman giderlerine ilişkin verdiğimiz örnekteki oluşan karın yenileme fonuna alınmasına karar verilmesi halinde şu şekilde kaydedilecektir:

102- Bankalar 400.000,00
257- B. Amortismanlar 286.346,67
254 – Taşıtlar Hs 613.600,00
649. Faaliyetle İlgili Diğer Gelir Ve Kârlar 72.746,67

 

649. Faaliyetle İlgili Diğer Gelir Ve Kârlar 72.746,67
549- Özel Fonlar 72.746,67

Yukarıda özel fona alınan tutar, 3 yıl içinde yeni alınacak olan binek otomobil üzerinden ayrılacak olan amortismanlar yoluyla eritilecektir.

549- Özel Fonlar xxx
257- B. Amortismanlar xxx

Ancak satışın gerçekleştiği yıldan itibaren 3 yıl içinde aynı neviden bir otomobil alınmaması halinde, yenileme fonunda duran tutar, 3. Yılın vergi matrahına eklenecektir.

549- Özel Fonlar 72.746,67
671. Önceki Dönem Gelir Ve Kârları 72.746,67

Yani, 2019 yılının son günü itibariyle 3. Yılı dolan fonlarınız olması halinde, bu fonların yıl sonu itibariyle yapılacak muhasebe kaydı yukarıdaki şekildedir.

3.KURULUŞ VE ÖRGÜTLENME GİDERLERİNE İLİŞKİN YAPILACAK İŞLEMLER:

Kurumlar vergisi mükelleflerince yapılan kuruluş ve örgütlenme giderleri dilemeleri halinde, KVK’nın 8. Maddesine göre doğrudan gider yazılabilecek; veyahut VUK’un 282. Maddesine göre, aktifleştirilerek mukeyyet değerleriyle değerlenebilecektir. Gelir vergisi mükellefleri ise GVK’nun 40/1. Maddesine göre yalnızca gider yazabileceklerdir.

Kurumlar vergisi mükelleflerince aktifleştirilen bu değer, kuruluş ve örgütlenme için yapılan giderlerden fazla olamayacak.

Kuruluş ve örgütlenme giderlerinden kasıt;

1-Kurumun tesis olunması

2-Yeni bir şubenin açılması

3-İşlerin devamlı bir surette genişletilmesi

için yapılan ve karşılığında maddi bir kıymet iktisap olunmayan giderler.

Kuruluş Sırasında Yapılan Giderler:

-İş ve piyasa etüdü ile proje ve fizibilite raporunun hazırlanması ile ilgili giderler,

-Şirket esas sözleşmesinin hazırlanması için yapılan giderler,

-Ayni sermaye konulması halinde, ilgili iktisadi kıymetlerin ekspertiz giderleri,

-Genel kurul toplantısı için yapılan giderler,

-Hisse senedi çıkarılmasına ilişkin giderler.

-Hisse senedi çıkarılmasına ilişkin giderler; hisse senetlerinin kağıt ve basım giderleri, mahkeme, noter ve diğer tasdik ve tescil giderleri, damga vergisi, ihraç nedeniyle ödenen diğer harç ve resimler, izahname ve broşür giderleri ile ilan ve reklam giderleri, hisse senetlerinin satışına aracılık eden bankalara ödenen komisyonlar, hisse senetlerinin borsaya kaydı için yapılan giderler olarak sıralanabilir.

Faaliyetine Devam Eden Kurumlarda Yapılan Giderler:

-Esas sermayenin artırılması için yapılan giderler,

-Tahvilat çıkarma giderleri,

-Yeni şube açılması için yapılan giderler,

-Faaliyetin genişletilmesi veya değiştirilmesi için yapılan giderler.

Örgütlenme Giderleri:

Örgütlenme giderleri, kurumun hukuki kuruluşunu tamamladığı andan normal faaliyetine başladığı ana kadar yapılan genel idare gideri niteliğindeki giderlerdir. Burada dikkat edilmesi gereken nokta, genel idare giderlerinin kuruluş ve örgütlenme gideri olarak kabul edilebilmesi için bu türden olan giderlerin sabit kıymetlerin maliyetine eklenme imkanı bulunmamasıdır.

Ancak kurumlar vergisi mükelleflerinde yapılan kuruluş ve örgütlenme giderlerinin, aktifleştirilmesi yahut doğrudan giderleştirilmesi yönündeki tercih, ilerleyen dönemlerde de tutarlılık kavramı gereği değiştirilemeyecektir. İlk yıl aktifleştirilip ilerleyen yıllarda doğrudan gider yazılamayacaktır. Yani 2019 hesap dönemi içinde yapılan bu cümleden giderler için, aktifleştirme mi yoksa giderleştirme mi yönünde yapacakları tercihi iyi belirleyip, ilerleyen dönemlerde belirlenen bu muhasebe politikasından vazgeçmemeleri gerekmektedir. Aksi taktirde cezalı tarhiyatla muhatap olunabilecektir.

Yine VUK’un 326. Maddesine göre, aktifleştirilen kuruluş ve örgütlenme giderleri, mukayyet değerleri üzerinden eşit miktarlarda ve 5 yıl içinde itfa edileceği belirtilmiştir. Tercihin aktifleştirme yönünde yapılması halinde bu değer 5 yılda itfa edilecek ve eşit miktarlar ibaresiyle de sadece normal amortisman yönetimiyle giderleştirilecektir.

4.AKTİF VE PASİF GEÇİCİ HESAP KIYMETLERİ İLİŞKİN YAPILACAK İŞLEMLER:

VUK’un 283. Maddesinde aktif geçici hesap kıymetleri “Gelecek bir hesap dönemine ait olarak peşin ödenen giderler ile cari hesap dönemine ait olup da henüz tahsil edilmemiş olan hasılat, mukayyet değerleri üzerinden aktifleştirilmek suretiyle değerlenir.” şeklinde tanımlanmıştır. Yine aynı kanunun 287. Maddesinde de pasif geçici hesap kıymetleri de Gelecek hesap dönemlerine ait olarak peşin tahsil olunan hasılat ile cari hesap dönemine ait olup henüz ödenmemiş olan giderler mukayyet değerleri üzerinden pasifleştirilmek suretiyle değerlenir.” şeklinde tanımlanmıştır.

Buna Göre Aktif Geçici Hesap Kıymetleri;

180 Gelecek Aylara Ait Giderler Gelecek bir hesap dönemine ait peşin ödenen giderler”
280. Gelecek Yıllara Ait Giderler “Gelecek bir hesap dönemine ait peşin ödenen giderler”
181 Gelir Tahakkukları Henüz tahsil edilmemiş olan hasılat”
281. Gelir Tahakkukları Henüz tahsil edilmemiş olan hasılat”

Yine Pasif Geçici Hesap Kıymetleri İse;

380. Gelecek Aylara Ait Gelirler “Gelecek hesap dönemlerine ait peşin tahsil olunan hasılat”
480. Gelecek Yıllara Ait Gelirler “Gelecek hesap dönemlerine ait peşin tahsil olunan hasılat”
381. Gider Tahakkukları “Cari hesap dönemine ait olup henüz ödenmemiş olan giderler”
481. Gider Tahakkukları “Cari hesap dönemine ait olup henüz ödenmemiş olan giderler”

Yukarıdaki dönem ayırıcı giderler, mukayyet değerleriyle yani muhasebe kayıtlarında görülen hesap kıymetleriyle değerleneceklerdir. Dönem sonu itibariyle bu hesaplar arasında aktarma yapılması gereken gelir veya giderler varsa bu işlemlerin yapılması gerekmektedir.

Örnekle açıklayacak olursak,; herhangi bir ticari faaliyeti olmayıp yalnızca GMSİ mükellefiyeti olan birinden iş yeri kiralanması ve ilgili şahsa 01.10.2019’da 1 yıllık kira bedeli olarak 40.000-TL ödenmesi halinde,

180 Gel. Ay Ait Giderler

(10,11 ve 12. Aylar için)

12.500,00
280 Gel. Yıllara Ait Giderler 37.500,00
100 Kasa 40.000,00
360 Ödenecek Vergi Fonlar

(GVK 94. Mad %20 Kira Stopajı)

10.000,00
31.12.2019
760 PSDG 4.166,67
180 Gel. Ay Ait Giderler 4.166,67
31.12.2019
180 Gel. Ay Ait Giderler 37.500,00
280 Gel. Yıllara Ait Giderler 37.500,00

Yine bir örnekle açıklayacak olursak; işletmenin elindeki gayrimenkulü 1 yıllığına 01.10.2019’da 50.000,00 TL’ye kiralaması ve bedelini de peşin tahsil etmesi halinde,

100 Kasa 59.000,00
380 Gel. Aylara Ait Gelirler 12.500,00
480 Gel. Yılara Ait Gelirler 37.500,00
391 Hesaplanan KDV 9.000,00
31.12.2019
380 Gel. Aylara Ait Gelirler 4.166,67
649 Diğ. Olağan Gel. Ve Kar 4.166,67
31.12.2019
480 Gel. Yıllara Ait Gelirler 37.500,00
380 Gel. Aylara Ait Gelirler 37.500,00

Kaynakça:

– 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu,

– 6102 Sayılı Türk Ticaret Kanunu,

– 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu,

– 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu,

– 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu,

– 7194 Sayılı Kanun

– 334 Seri No.lu VUK Genel Tebliği,

– 163 Sıra No.lu VUK Genel Tebliği

– 333 Seri no’lu VUK Genel Tebliğ

 

 

Devamı: III- Gayrimenkullere, Amortismanlara, Kuruluş ve Örgütlenme Giderlerine ve Aktif/Pasif Geçici Kıymet Hesaplarına İlişkin Dönem Sonu Envanter ve Değerleme İşlemleri – Muhammed Kutub BAĞIRGAN, Vergi Müfettişi Alomaliye.com Güncel Mevzuat, Muhasebe, Ekonomi, Vergi, SGK Haberleri ilk yayınlayan websitedir.