• +905335410514
  • zekeriya_demirtas@hotmail.com

Category Archiveİnşaat

İnşaat ve Onarma İşlerinde Özel Vergileme Esasları – Özgür AKKAYA, SMMM

İnşaat ve Onarma İşlerinde Özel Vergileme Esasları

Özgür AKKAYA
S.M. Mali Müşavir
Denetçi
ozgur_akkaya@ismmmo.org.tr

ÖZ

Yazımıza başlarken “inşaat” ve “imalat” kavramları üzerinde duracağız. Takiben inşaat ve onarma işlerinde vergilendirme esaslarını detaylıca açıklamaya çalışacağız. 4721 sayılı Türk Medeni Kanunu’nda inşaatın tanımı yapılmamıştır. 743 sayılı Medeni Kanunda ise inşaat ve imalat; arazi ile birleştirilmiş ve malzeme ve emek sarfı ile imal, inşa veya Tanzim edilmiş şeyler olarak tanımlanmıştır. Genel anlamı ile inşaat, malzeme ve işçilik kullanmak suretiyle, meydana getirilen bir gayrimenkulün yapı kısmına ilişkin faaliyetlerin tümünü içerir.

Anahtar Kelimeler: inşaat, imalat, onarma işleri, taahhüt, gelir vergisi

1. TANIM

İnşaat ve onarma işlerinden elde edilen kazançlar, Gelir Vergisi Kanunu’nun “Ticari Kazanç” hükümlerine göre vergilendirilir. Ancak bu işlerin senelere sirayet etmesi (yıllara yaygın olması) halinde, taşıdığı özellikler nedeniyle, genel hükümler dışında özel bir vergileme sistemi kabul edilmiştir.

Özel vergileme; sadece birden fazla takvim yılına taşan ve onarma işleri için söz konusudur. Aynı yıl içinde başlanıp bitirilen inşaat ve onarma işlerinden ve özel inşaatlardan elde edilen kazançlar genel hükümlere göre vergilendirilir. Aynı şekilde, arsa karşılığı daire yapımında da özel vergileme söz konusudur.

2. ÖZEL VERGİLEME SİSTEMİN KAPSAMINDA YER ALAN İNŞAAT VE ONARMA İŞLERİ

İnşaat ve onarma işinin, özel vergileme sistemine tabi tutulabilmesi için;

  1. Faaliyetin konusunun “inşaat ve onarma işi” olması,
  2. İnşaat ve onarma işinin “taahhüde bağlı olarak” yapılması,
  3. İnşaat ve onarma işinin “yıllara yaygın” olması,

gerekir.

Yüklenimin özel vergileme sistemine tabi tutulabilmesi için, faaliyetin konusunun inşaat ve onarma işi olması, birden fazla takvim yılına yaygın olması ve başkası hesabına bir taahhüt gereği yapılması özelliği bir arada aranır.

Özel vergileme sistemine tabi tutulabilme koşulları kısaca aşağıdaki gibi açıklanabilir:

2.1. Faaliyet konusunun inşaat ve onarma işi olması

Gelir Vergisi Kanunu’nun 42. maddesinde, dekapaj işleri de dahil olmak üzere “Birden fazla takvim yılına yaygın inşaat ve onarma işleri” kavramı kullanılmış, ancak bu kavram açıklaması Gelir Vergisi Kanunu’nda ve diğer vergi kanunlarımızda yer almamıştır.

Genel anlamı ile “inşaat”, malzeme ve işçilik kullanmak suretiyle, meydana getirilen bir gayrimenkulün, iskeleti dışında harap olan kısımlarının yeniden yapılmasına yönelen büyük ölçüdeki tamir ve yenileme faaliyetleri de “onarma” kavramını ifade eder.

3194 sayılı İmar Kanunu’nun 5’inci maddesinde, yapı; “karada ve suda, daimi veya muvakkat (geçici); resmi ve hususi (özel) yeraltı ve yerüstü inşaatı ile bunların ilave, değişiklik ve tamirlerini içine alan sabit ve müteharrik tesisler” olarak tanımlanmıştır.

Hatta eski Bayındırlık Bakanlığı’nın uygulamada esas alınan görüşünde de, inşaat kavramı yukarıda belirtilen şekilde geniş bir açıdan yorumlanmış, makine cihaz ve tesisatın müteahhitlere imal ve satın alınarak projesine göre montajlarının yapılması da inşaat işi olarak kabul edilmiştir.

Bilindiği gibi, bir yatırım projesinin gerçekleştirilmesi etüd, inşaat, makine ve teçhizat temini, montaj ve tamamlama inşaatı şeklinde bölünmektedir. Bu bölümlerde etüd aşaması genellikle idarece yapılmakta ya da ayrı bir ihale konusu teşkil etmektedir. Buna karşılık diğer aşamalar özellikle malzeme temini, montaj ve inşaat, ya ayrı ayrı ihale edilmekte ya da tek bedel üzerinden anahtar teslim şartı ile aynı firmaca yüklenilmektedir. Bu son durumda, malzeme sağlanması, satın alma, mühendislik ve montaj işlerini inşaat işinden ayırmak mümkün olamayacağı görüşüyle, faaliyetin daha doğrusu yüklenimin tümü 42. madde hükmü içinde değerlendirilecektir.

91 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde de KDV tevkifatı uygulaması açısından yapım işlerinin; bina, karayolu, demiryolu, otoyol, havalimanı, rıhtım, liman, tersane, köprü, tünel, metro, viyadük, spor tesisi, alt yapı, boru iletim hattı, haberleşme ve iletişim nakil hattı, baraj, enerji santrali, rafineri tesisi, sulama tesisi, toprak ıslahı gibi her türlü inşaat işleri ve bu işlerle ilgili her türlü tamamlama (boya badana dahil) her türlü restorasyon, çevre düzenlemesi, sondaj, yıkım, güçlendirme ve montaj işleri ile benzeri yapım işlerini kapsadığı, ayrıca yapım işleri ile birlikte ifa edilen mimarlık ve mühendislik, etüt ve proje, harita ve kadastro, imar uygulama, her ölçekte imar planı hizmetleri ve benzeri hizmetlerin de yapım işleri kapsamında değerlendirileceği, ancak bu hizmetler yapım işlerinden ayrı olarak danışmanlık ve benzeri hizmetler adı altında verildiği takdirde yapım işiyle birlikte değerlendirilemeyeceği açıklaması yapılmıştır.

Bir örnek:

K firması, bir kooperatife karşı “anahtar teslimi” olarak inşaat işini üstlenmiştir. L firması ise  taşeron sıfatı ile konutların kaba ve ine inşaatını 3 yılda tamamlamak üzere üstlenmiştir.

Bu durumda K ve L firmaları, yıllara yaygın inşaat içi yapan vergi mükellefleri durumundadır.

Diğer taraftan gayrimenkul hükmünde olması ve VUK’un 269. maddesi hükmü karşısında, gemi inşa ve yüklenimleri de 42. maddeye göre vergilendirilir.

2.2. İşin taahhüde bağlı olarak yapılması

Özel vergileme sisteminin uygulanmasında aranan ikinci koşul, inşaat ve onarma işinin başkası hesabına bir taahhüt gereği yapılmasıdır. Taahhüt için yazılı ve sözlü olması koşulunun aranmamasına karşın, uygulamada sözleşmeler genellikle yazılı olarak yapılmaktadır.

Yıllara yaygın inşaat ve onarım işlerinin taahhüde bağlı olarak yapılması olayında kamu kuruluşu ya da özel şirket ayrımı yoktur. Hatta, aynı işin bünyesinde dahi, birden fazla yıllara yaygın inşaat ve onarım işi yapıyor olunabilir.

Örneğin:

A firması bir kamu kurumuna karşı, lojman inşaatı şeklinde, yıllara yaygın inşaat onarım işini üstlenmiştir. Taşeron B ise, iki yılda tamamlanmak üzere, lojmanların kaba inşaatını A ya karşı üstlenmiştir. Burada hem A hem de B yıllara yaygın inşaat işi yapıyor durumundadır.

Diğer taraftan, apartman inşa edip daire, kat ve dükkan halinde satanlar, özel vergileme sisteminden yararlanamaz. Yani  özel inşaatlar, Gelir Vergisi Kanunu’nun 42’nci maddesine girmez. Aynı şekilde başkasının arsası üzerine, ona belli sayıda daire, kat, dükkan verme karşılığında inşaat yapanlar da bu madde hükmünden yararlanamazlar. Bu konuda Hazine ve Maliye Bakanlığı ve Danıştay da görüş birliği içindedir.

2.3. İnşaat ve onarma işinin yıllara yaygın olması

Özel vergileme sisteminin uygulanması için aranan son koşul da, yapılan işin birden fazla takvim yılına yaygın olmasıdır. Yani, faaliyetin konusu inşaat ve onarma işi olsa ve taahhüt gereği yapılsa dahi, başladığı takvim yılında bitiyorsa, özel vergileme sistemine tabi tutulmaz. Kazanç genel hükümlere göre saptanır. Süresi bir yıldan az fakat gelecek yıla taşan ve inşaat ve onarma işlerinin de, yıllara yaygın olduğu kabul edilir.

Gelir Vergisi Kanunu’nun 94/3. Ve Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15/1-a maddeleri uyarınca, vergi kesintisi yapmak mecburiyetinde olanlar, yıllara yaygın inşaat ve onarma işini yapanlara ödedikleri istihkak bedellerinden, istihkak sahiplerinin gelir/kurumlar vergilerine mahsuben (avans olarak ödenenler dahil) vergi kesintisi (tevkifatı) yapmakla yükümlüdürler. Kesilen bu vergiler ,  işin bitiminde verilecek beyannamede bildirilen kazanç üzerinden hesaplanacak gelir ver kurumlar vergisinden mahsup edilir.

3. GEMİ VE HÜCUMBOT YAPIMININ DURUMU

Vergi Usul Kanunu’nun 269. Maddesinin 3. bendinde, gemiler ve diğer taşıtların gayrimenkuller gibi değerleneceği, aynı kanunun 271. maddesinde de, inşa edilen binalar ve gemiler de, imal edilen makine ve tesisatta bunların inşa ve imal giderlerinin satın alma bedeli yerine geçeceğini öngörmüştür.

Her ne kadar bina yapımı 3194 sayılı İmar Kanunu’nda gemi yapımı ise 6948 sayılı kanunda düzenlenmişse de vergi tekniği ve uygulamalarında her ikisi de gayrimenkul sayılmış ve özellikle Vergi Usul Kanunu’nun yukarıda sözü edilen inşa ve imal edilen şeyler arasında bir ayrım yapılarak bina ve gemilerin yapımının inşaat işi olduğu açıkça belirtilmiş bulunmaktadır.

Belirtilen bu durumlar nedeniyle ,  gemi ve hücumbot yapımı işinin, inşaat ve onarım işi olarak kabul edilmesi gerekir.

4. DEKAPAJ İŞLERİNİN DURUMU

4.1. Dekapaj işlerinde vergileme konusunda 2001 yılına kadar sorunlar bulunmaktaydı. Sorunun temelinde, bu işlerin yıllara yaygın inşaat işi olup olmadığı yatmakta, bu konuda vergi idaresi ile Danıştay’ın görüşleri çelişkiliydi.

Dekapaj işlerinde vergileme konusu açıklanmadan, dekapaj konusu hakkında kısaca bilgi vermekte yarar vardır.

Dekapaj işleri genel anlamıyla “Çevre Kesme” olarak tanımlanabilir. Uygulamada genelde baraj inşaatlarında ve yeryüzüne yakın olup galeriler açmak suretiyle işletilmesi rasyonel sayılmayan kömür yataklarının üzerini açmak suretiyle karşımıza çıkmaktadır.

Müteahhitler kısaca dekapaj olarak adlandırılan faaliyet için bir proje çerçevesinde “belirlenen sınırlar dahilinde dekapaj sahasındaki toprak ve kayalık alanın temizlenmesi, döküm sahası ile dekapaj sahası arasında, dekapaj sahası içinde, üretim ve dekapaj işlemleri için gerekli yolların yapımı, bakımı, dekapaj malzemelerinin toprak döküm sahasına taşınıp dökülmesi, tesviyesi ile ilgili işlemler, dekapaj sahasından suların tahliyesi, sahayı su basması için gerekli önlemlerin alınması” gibi işleri üstlenmektedirler.

Görüldüğü gibi dekapaj yalnızca baraj sahasını yahut kömür alanının üzerini açmak gibi dar bir anlam yüklenecek bir faaliyet değil, bunlara ilaveten kazı ve döküm sahalarında yol, su kanalı yapımına kadar uzanan bir dizi işi de içeren bir faaliyetler zinciridir ve faaliyetlerin her biri birbirinin içinde olup bağımsız işlemler değildir.

4.2. Dekapaj faaliyetlerine ilişkin işlerden bazıları

4.2.1. İrtibat yolları

Açılan alanın üzerinden çıkan toprak, kaya ve diğer malzeme kazı alanının çevresinde gösterilen döküm sahasına taşınır, serilir, tesviye edilir. Nakil işleri için müteahhit, ancak kullanımına müsaade edilen yollardan yararlanabilmekte, bu yollar yetersizse yahut hiç yoksa irtibat yolları kendisince yapılmakta, bu işler teklif birim fiyatının içinde değerlendirilmektedir. Döküm alanına uzanan bu yolların her mevsim açık kalacak şekilde bakımı da yine müteahhide aittir.

4.2.2 Çalışma sahası yolları

Dekapaj alanlarının içinde yol yapımı bir zorunluluk olup bu yolların inşaası da ayrı bir ücret talep edilmeksizin birim fiyat içinde değerlendirilerek müteahhit tarafından gerçekleştirilmektedir.

4.2.3 Geçici tesisler

Müteahhit, Aile, Çalışma ve Sosyal Hizmetler Bakanlığı talimatı ve iş mevzuuna uygun şekilde bütün personel için yıkanma yeri yatakhane ve yemekhane de temin etmek durumundadır. Bunun dışında şantiye binası ve büro inşaa edilmektedir.

4.2.4. Su kanalı ve set inşaası

Müteahhit yağmur, kar ve yeraltı suları nedeniyle ocak içinde toplanan suyu tahliye etmek ve ocağı su basmaması için gerekli önlemleri alıp kanal ve set yapmak zorundadır.

4.3. Dekapaj işinin yıllara yaygın inşaat işi olup olmadığı

Geçmiş dönemlerde bir kısım vergi mükellefleri dekapaj işlerinden elde ettikleri kar ve zararı genel kurallar içerisinde her yıl tespit edip beyan ederken, bazı mükellefler bu işlerden elde ettikleri kar ve zararın tamamını özel bir vergileme rejimi olan GVK’nın 42. maddesi çerçevesinde işin bittiği yıl beyan etmeliydiler. Öte yandan dekapaj işlerinde ihale eden konumunda olan kurumların iş yıllara yaygın olduğu takdirde ödedikleri istihkakların stopaj yapılıp yapılmayacağı sorunu da olayın GVK’nın 42. maddesi  kapsamında değerlendirilip değerlendirilmeyeceği hususu da uygulamada duraksamalara yol açmaktaydı.

Dekapaj işlerinin yıllara yaygın inşaat ve onarım işleri kapsamında olup olmadığı konusunda uygulamada yaşanan belirsizliğe 5035 sayılı kanunla 01.01.2004’ten itibaren son verilmiş, anılan düzenlemeyle GVK’nın 42. maddesine “dekapaj işleri de inşaat işi sayılır” biçiminde bir parantez içi hüküm eklenmiştir.

Bu düzenleme uyarınca, dekapaj işi de GVK’nın 42. Maddesi kapsamında yıllara yaygın inşaat ve onarım işleri kapsamında değerlendirilecektir.

5. SONUÇ

İnşaat taahhüt ve onarım işlerinde işin başlama ve bitim tarihinin önemi büyüktür. İşin aylara yaygın inşaat taahhüt ve onarım işi mi yoksa yıllara yaygın inşaat taahhüt işi mi olduğunun saptanması işin başlama ve bitiş tarihi esas alınarak yapılacaktır. Bu da işin vergilendirme sisteminin saptanması açısından büyük önem taşımaktadır.

Kaynakça:

– T.C. Yasalar, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu

– T.C. Yasalar, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu

– T.C. Yasalar, 5035 sayılı kanun

– T.C. Yasalar 3194 sayılı İmar Kanunu

– T.C. Yasalar 4721 sayılı Medeni Kanun

personel programı

Devamı: İnşaat ve Onarma İşlerinde Özel Vergileme Esasları – Özgür AKKAYA, SMMM Alomaliye.com Güncel Mevzuat, Muhasebe, Ekonomi, Vergi, SGK Haberleri ilk yayınlayan websitedir.