• +905335410514
  • zekeriya_demirtas@hotmail.com

Category ArchiveSMİYB

İzaha Davet Uygulaması Usul ve Esasları

İzaha Davet Uygulaması Usul ve Esasları Yeniden Belirlendi

ÖZET:

7194 sayılı Kanun ile değiştirilen 213 sayılı VUK’nın “İzaha Davet” başlıklı 370’inci maddesinin uygulanmasının usul ve esaslarını belirleyen 519 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği yayımlandı.

Tebliğ ile söz konusu 370 inci maddede yer alan yetkiye istinaden; ön tespiti ve/veya izaha daveti yapacak ve yapılan izahı değerlendirecek merci, yapılacak ön tespitin ve izaha davetin şekli ve kapsamı, davet yapılacaklar, yapılan izahın değerlendirme süresi, yapılan izahta kullanılacak bilgi ve belgeler ile uygulamaya ilişkin usul ve esaslar belirlendi.

25/7/2017 tarihli ve 30134 sayılı Resmî Gazetede yayımlanan Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği (Sıra No: 482) yürürlükten kaldırılmış olup; söz konusu Tebliğde yer alan izaha davet kapsamına alınan konular ile ilgili sınırlamalara 519 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nde yer verilmedi.

Buna karşılık, Gelir İdaresi Başkanlığı ve Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı bünyesinde yeterli sayıda “Ön Tespit ve İzah Değerlendirme Komisyonu” oluşturuldu. Komisyonlar ön tespiti yapacak, izaha davet veya SMİYB ön tespit yazısını tebliğ edilmek üzere gönderecek ve kendisine yapılan izahı değerlendirmeye tabi tutarak izahın konusu ile ilgili nihai kararı verecektir.

Vergi Usul Kanunu’nun 359’uncu maddesinde yer alan kaçakçılık fiilleriyle verginin ziyaa uğratılmış olabileceği hallerde haklarında ön tespit yapılanlar izaha davet edilmeyecektir. Ancak sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma fiilinin işlenmiş olabileceğine dair yapılan ön tespitlerde, kullanılan sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge tutarı, bir takvim yılında 100 bin Türk lirasını geçmeyen veya bu tutarı geçse dahi ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alışlarının %5’ini aşmayan mükelleflere SMİYB ön tespit yazısı tebliğ edilecektir.

Mükelleflere SMİYB ön tespit yazısının tebliğ edilip edilmeyeceğinin belirlenmesinde sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olarak kullanılmış olabilecek belgeler, her bir ön tespit itibarıyla, daha önce o yıl için yapılan ön tespitlerdeki tutarlar da dikkate alınarak, bir takvim yılında 100 bin Türk lirasının ve/veya ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alışlarının %5’inin aşılıp aşılmadığı bakımından değerlendirilecektir.

Mükellefler hakkında tek bir vergi tekniği raporunda birbirinden farklı yıllara ilişkin sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılmış olabileceğine dair bulguların mevcut olması durumunda, söz konusu 100 bin Türk lirası sınırının veya %5’lik oranın aşılmamış olması şartları her bir yıl itibarıyla ayrı ayrı değerlendirilecektir.

Tamamı İçin Tıklayınız

Haber Arası Reklam

 

Devamı: İzaha Davet Uygulaması Usul ve Esasları Alomaliye.com Güncel Mevzuat, Muhasebe, Ekonomi, Vergi, SGK Haberleri ilk yayınlayan websitedir.

İzaha Davet Uygulaması Usul ve Esasları

İzaha Davet Uygulaması Usul ve Esasları Yeniden Belirlendi

ÖZET:

7194 sayılı Kanun ile değiştirilen 213 sayılı VUK’nın “İzaha Davet” başlıklı 370’inci maddesinin uygulanmasının usul ve esaslarını belirleyen 519 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği yayımlandı.

Tebliğ ile söz konusu 370 inci maddede yer alan yetkiye istinaden; ön tespiti ve/veya izaha daveti yapacak ve yapılan izahı değerlendirecek merci, yapılacak ön tespitin ve izaha davetin şekli ve kapsamı, davet yapılacaklar, yapılan izahın değerlendirme süresi, yapılan izahta kullanılacak bilgi ve belgeler ile uygulamaya ilişkin usul ve esaslar belirlendi.

25/7/2017 tarihli ve 30134 sayılı Resmî Gazetede yayımlanan Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği (Sıra No: 482) yürürlükten kaldırılmış olup; söz konusu Tebliğde yer alan izaha davet kapsamına alınan konular ile ilgili sınırlamalara 519 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nde yer verilmedi.

Buna karşılık, Gelir İdaresi Başkanlığı ve Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı bünyesinde yeterli sayıda “Ön Tespit ve İzah Değerlendirme Komisyonu” oluşturuldu. Komisyonlar ön tespiti yapacak, izaha davet veya SMİYB ön tespit yazısını tebliğ edilmek üzere gönderecek ve kendisine yapılan izahı değerlendirmeye tabi tutarak izahın konusu ile ilgili nihai kararı verecektir.

Vergi Usul Kanunu’nun 359’uncu maddesinde yer alan kaçakçılık fiilleriyle verginin ziyaa uğratılmış olabileceği hallerde haklarında ön tespit yapılanlar izaha davet edilmeyecektir. Ancak sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma fiilinin işlenmiş olabileceğine dair yapılan ön tespitlerde, kullanılan sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge tutarı, bir takvim yılında 100 bin Türk lirasını geçmeyen veya bu tutarı geçse dahi ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alışlarının %5’ini aşmayan mükelleflere SMİYB ön tespit yazısı tebliğ edilecektir.

Mükelleflere SMİYB ön tespit yazısının tebliğ edilip edilmeyeceğinin belirlenmesinde sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olarak kullanılmış olabilecek belgeler, her bir ön tespit itibarıyla, daha önce o yıl için yapılan ön tespitlerdeki tutarlar da dikkate alınarak, bir takvim yılında 100 bin Türk lirasının ve/veya ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alışlarının %5’inin aşılıp aşılmadığı bakımından değerlendirilecektir.

Mükellefler hakkında tek bir vergi tekniği raporunda birbirinden farklı yıllara ilişkin sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılmış olabileceğine dair bulguların mevcut olması durumunda, söz konusu 100 bin Türk lirası sınırının veya %5’lik oranın aşılmamış olması şartları her bir yıl itibarıyla ayrı ayrı değerlendirilecektir.

Tamamı İçin Tıklayınız

Haber Arası Reklam

 

Devamı: İzaha Davet Uygulaması Usul ve Esasları Alomaliye.com Güncel Mevzuat, Muhasebe, Ekonomi, Vergi, SGK Haberleri ilk yayınlayan websitedir.

Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği (Sıra No: 519)

Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği 519

30 Temmuz 2020 Tarihli Resmi Gazete

Sayı: 31201

Hazine ve Maliye Bakanlığı (Gelir İdaresi Başkanlığı)’ndan:

1. Giriş ve Amaç

Vergi mükellefiyetine ilişkin yükümlülük ve ödevlerin tam olarak yerine getirilmesi amacıyla ve vergi kanunlarının verdiği yetkiler çerçevesinde vergi idaresi, kamu idare ve müesseselerinden, mükellefler veya mükelleflerle muamelede bulunan diğer gerçek ve tüzel kişilerden çeşitli bilgiler toplamakta, yine bu amaç doğrultusunda mükellefler nezdinde inceleme ve denetimler yapmaktadır.

Yapılan bu inceleme ve denetimler neticesinde vergi ziyaı tespit edilmesi halinde, mükellefler cezalı tarhiyata muhatap olabilmektedir. Ancak, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu sağlamaya yönelik vergi incelemesi başta olmak üzere idarece gerçekleştirilen işlemler, süreci uzatabilmekte, bu da vergiye uyum maliyetlerini artıran bir faktör olarak ortaya çıkmaktadır.

Bu çerçevede, 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mülga 370 inci maddesi, 9/8/2016 tarihli ve 29796 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 6728 sayılı Yatırım Ortamının İyileştirilmesi Amacıyla Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ile “İzaha davet” başlığı altında yeniden düzenlenerek vergi sistemimizde yeni bir müessese ihdas edilmiştir.

İzaha davet müessesesi, verginin ziyaa uğradığına delalet eden emareler bulunduğuna dair yetkili merciler tarafından yapılmış ön tespitlerle ilgili olarak aynı merciler tarafından mükelleflerden açıklama talep edilmesi olup bu müessese, izaha davet edilen mükelleflerle ilgili yapılan değerlendirmeler sonucunda vergi ziyaına sebebiyet vermediği anlaşılan mükelleflerin konuyla ilgili vergi incelemesine veya takdir komisyonuna sevk edilmesini önlemekte veya vergi ziyaına sebebiyet verildiği durumlarda mükellefleri belirli şartlar dahilinde indirimli ceza uygulanmak suretiyle daha ağır müeyyidelerden korumaktadır.

Öte yandan, 7/12/2019 tarihli ve 30971 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 7194 sayılı Dijital Hizmet Vergisi ile Bazı Kanunlarda ve 375 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunun 25 inci maddesi ile 213 sayılı Kanunun 370 inci maddesi yeniden düzenlenmiş, mezkur madde kapsamındaki mükelleflerin söz konusu maddede yer alan indirimli ceza uygulamasından yararlanma usul ve esaslarına ilişkin kapsamlı değişiklikler yapılmıştır.

Vergi Usul Kanununun 370 inci maddesinin (c) fıkrasının Hazine ve Maliye Bakanlığına verdiği yetkiye istinaden, bu Tebliğ ile ön tespiti ve/veya izaha daveti yapacak ve yapılan izahı değerlendirecek merci, yapılacak ön tespitin ve izaha davetin şekli ve kapsamı, davet yapılacaklar, yapılan izahın değerlendirme süresi, yapılan izahta kullanılacak bilgi ve belgeler ile uygulamaya ilişkin usul ve esaslar belirlenmektedir.

Haber Arası Reklam

2. Yasal Düzenlemeler ve Dayanak

7194 sayılı Kanunun 25 inci maddesi ile 213 sayılı Kanunun 370 inci maddesi,

“a) Vergi incelemesine başlanılmadan veya takdir komisyonuna sevk edilmeden önce verginin ziyaa uğradığına delalet eden emareler bulunduğuna dair yetkili merciler tarafından yapılmış ön tespitler hakkında tespit tarihine kadar ihbarda bulunulmamış olması kaydıyla mükellefler izaha davet edilebilir. Kendisine izaha davet yazısı tebliğ edilen mükellefler, davet konusu tespitle sınırlı olarak, bu Kanunun 371 inci maddesinde yer alan pişmanlık hükümlerinden yararlanamaz. İzaha davet yazısının tebliğ tarihinden itibaren otuz günlük süre içerisinde izahta bulunulması durumunda, yapılan izah değerlendirilerek değerlendirme sonucunu içeren yazı mükellefe tebliğ edilir.

1. Mükelleflerce yapılan izah sonucu vergi ziyaına sebebiyet verilmediğinin idarece anlaşılması hâlinde mükellefler söz konusu tespitle ilgili olarak vergi incelemesine tabi tutulmaz veya takdir komisyonuna sevk edilmez.

2. Mükelleflerce yapılan izahın yeterli bulunmaması hâlinde, değerlendirme sonucunu içeren yazının tebliğ edildiği tarihten itibaren otuz gün içerisinde; hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin verilmesi, eksik veya yanlış yapılan vergi beyanının tamamlanması veya düzeltilmesi ve ödeme süresi geçmiş bulunan vergilerin, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için, 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde belirtilen nispette uygulanacak gecikme zammı oranında bir zamla aynı sürede ödenmesi şartıyla vergi ziyaı cezası, ziyaa uğratılan vergi üzerinden %20 oranında kesilir. Bu durum vergi incelemesi yapılmasına ve gerekirse tarhiyatın ikmaline engel teşkil etmez.

b) (a) fıkrası uyarınca yapılmış ön tespitlerin, verginin bu Kanunun 359 uncu maddesinde yer alan fiillerle ziyaa uğratılmış olabileceğine ilişkin olması hâlinde bu kapsamdaki mükellefler izaha davet edilmez. Şu kadar ki, sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma fiilinin işlenmiş olabileceğine dair yapılan ön tespitlerde, kullanılan sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge tutarı, bir takvim yılında 100 bin Türk lirasını geçmeyen veya bu tutarı geçse bile ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alışlarının %5’ini aşmayan mükelleflere ön tespite ilişkin yazı tebliğ edilebilir. Mükelleflerce, haklarında yapılan tespite ilişkin yazının tebliğ edildiği tarihten itibaren otuz gün içerisinde; hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin verilmesi, eksik veya yanlış yapılan vergi beyanının tamamlanması veya düzeltilmesi ve ödeme süresi geçmiş bulunan vergilerin, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için, 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde belirtilen nispette uygulanacak gecikme zammı oranında bir zamla aynı sürede ödenmesi şartıyla vergi ziyaı cezası, ziyaa uğratılan vergi üzerinden %20 oranında kesilir. Bu durum vergi incelemesi yapılmasına ve gerekirse tarhiyatın ikmaline engel teşkil etmez. Bu fıkra kapsamında kendisine ön tespite ilişkin yazı tebliğ edilen mükellefler, tespitle sınırlı olarak bu Kanunun 371 inci maddesinde yer alan pişmanlık hükümlerinden yararlanamaz. Bu fıkrada yer alan tutar, her yıl bir önceki yıla ilişkin olarak bu Kanun uyarınca belirlenen yeniden değerleme oranında artırılmak suretiyle uygulanır.

c) Hazine ve Maliye Bakanlığı bu madde uyarınca ön tespiti ve/veya izaha daveti yapacak ve yapılan izahı değerlendirecek mercii, yapılacak ön tespitin ve/veya izaha davetin şekli ve kapsamını, davet yapılacakları, yapılan izahın değerlendirme süresini, yapılan izahta kullanılacak bilgi ve belgeler ile uygulamaya ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir.”

şeklinde değiştirilmiştir.

3. Ön Tespit

Vergi Usul Kanununun 370 inci maddesinde yer alan indirimli cezanın uygulanması, yetkili merciler tarafından verginin ziyaa uğradığına delalet eden emareler bulunduğuna dair ön tespitin yapılmış olduğu hallerde mümkündür.

Ön tespit, vergi kanunlarının verdiği yetki kapsamında vergi incelemesi yapmaya ve/veya mükellefler veya mükelleflerle muamelede bulunan diğer gerçek ve tüzel kişilerden bilgi toplamaya yetkili kılınanlar tarafından doğrudan veya dolaylı olarak elde edilen bilgi, bulgu veya verilerin aşağıda açıklanan Ön Tespit ve İzah Değerlendirme Komisyonuna intikal ettirilmesi neticesinde, mezkûr komisyon tarafından verginin ziyaa uğramış olabileceği yönünde yapılan tespiti ifade eder.

3.1. Ön Tespitin Şartları

3.1.1. Vergi İncelemesine Başlanılmamış veya Takdir Komisyonuna Sevk İşleminin Yapılmamış Olması

Vergi Usul Kanununun 370 inci maddesinde bahsi geçen “vergi incelemesine başlanılmamış olması” ile “takdir komisyonuna sevk edilmemiş olması”, ön tespitin ilgili olduğu konuya ilişkin olarak; tespit tarihine kadar mükellef nezdinde bir vergi incelemesine başlanılmamış olmasını veya mükellefin takdir komisyonuna sevk edilmemiş olmasını ifade eder.

3.1.2. İhbarda Bulunulmamış Olması

Maddede bahsi geçen “ihbarda bulunulmamış olması”, yetkili merciler tarafından yapılmış ön tespitle ilgili konu hakkında, tespit tarihine kadar ihbarda bulunulmamış olmasını ifade eder. Haklarında ön tespit konusuyla ilgili ihbar bulunan mükelleflere izaha davet yazısı ya da sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge (SMİYB) kullanılmasına ilişkin ön tespit yazısı (SMİYB ön tespit yazısı) tebliğ edilmeyecek, ön tespit konusu ile ilgisi bulunmayan ihbarlar ise izaha davete veya SMİYB ön tespit yazısının tebliğ edilmesine engel teşkil etmeyecektir.

4. Ön Tespit ve İzah Değerlendirme Komisyonu

Madde hükmüne göre ön tespitin yetkili merciler tarafından yapılmış olması gerekmektedir.

Yetkili merci, madde kapsamında ön tespiti yapacak, izaha davet veya SMİYB ön tespit yazısını tebliğ edilmek üzere gönderecek ve kendisine yapılan izahı değerlendirmeye tabi tutarak izahın konusu ile ilgili nihai karar verecek olan Gelir İdaresi Başkanlığı veya Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı bünyesinde kurulan komisyonu (Ön Tespit ve İzah Değerlendirme Komisyonu) ifade eder.

Vergi Usul Kanununun 370 inci maddesinin (c) fıkrasında, Hazine ve Maliye Bakanlığı ön tespiti ve/veya izaha daveti yapacak mercii belirlemeye yetkili kılınmıştır. Bu yetkiye istinaden, Gelir İdaresi Başkanlığı ve Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı bünyesinde yeterli sayıda “Ön Tespit ve İzah Değerlendirme Komisyonu” oluşturulmuştur.

4.1. Gelir İdaresi Başkanlığı Bünyesinde Kurulan Ön Tespit ve İzah Değerlendirme Komisyonu

Gelir İdaresi Başkanlığı bünyesinde kurulan ön tespit ve izah değerlendirme komisyonları ilgisine göre vergi dairesi başkanlıkları ile defterdarlıklara bağlı olarak görev yapacaklardır. Bunun yanında, vergi dairelerine bağlı olarak da komisyon kurulabilir.

Vergi dairesi başkanlıklarında oluşturulacak komisyon, vergi dairesi başkanı veya grup müdürünün başkanlığında, vergi dairesi başkanı tarafından görevlendirilen, başkan dâhil toplam üç kişiden, defterdarlıklarda oluşturulacak komisyon ise, defterdar veya defterdar yardımcısının başkanlığında, defterdar tarafından görevlendirilen, başkan dâhil toplam üç kişiden oluşur. Vergi dairesi başkanlıkları ve defterdarlıklar bünyesinde birden fazla komisyon kurulması mümkündür.

Vergi dairelerinde kurulan komisyon, vergi dairesi müdürünün başkanlığında, vergi dairesi müdürü tarafından görevlendirilen, başkan dâhil toplam üç kişiden oluşur.

4.2. Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı Bünyesinde Kurulan Ön Tespit ve İzah Değerlendirme Komisyonu

Vergi Denetim Kurulu Başkanlığında ve Başkanlıkça uygun görülen daire başkanlıklarında oluşturulacak Ön Tespit ve İzah Değerlendirme Komisyonu, Başkanlık tarafından biri komisyon başkanı olarak belirlenecek başkan dâhil üç vergi müfettişinden oluşur. Ayrıca, söz konusu komisyonlar için yeteri kadar yedek üye seçilir.

Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı veya daire başkanlıkları bünyesinde birden fazla komisyon kurulması mümkündür.

4.3. Komisyonun Görev ve Yetkileri

Ön Tespit ve İzah Değerlendirme Komisyonu;

a) Kendisine intikal ettirilen bilgi, bulgu veya verilerden hareketle verginin ziyaa uğramış olabileceğine ilişkin, Vergi Usul Kanununun 370 inci maddesinde belirtilen ön tespiti yapar.

b) İzaha davet veya SMİYB ön tespit yazısının, tebliğ edilmek üzere, haklarında ön tespit yapılanlara gönderilmesini sağlar.

c) Kendisine yapılacak izahları değerlendirerek, değerlendirme sonucunu içeren yazının, tebliğ edilmek üzere, ilgili mükelleflere gönderilmesini sağlar.

5. İzaha Davet

5.1. İzaha Davetin Kapsamı

Vergi Usul Kanununun 341 inci maddesinde “vergi ziyaı”, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesi veya eksik tahakkuk ettirilmesi olarak tanımlanmıştır. Aynı maddeye göre, şahsi, medeni haller veya aile durumu hakkında gerçeğe aykırı beyanlar ile veya sair suretlerle verginin noksan tahakkuk ettirilmesine veya haksız yere geri verilmesine sebebiyet vermek de vergi ziyaı hükmündedir.

Bu şekilde verginin ziyaa uğradığına delalet eden emarelerin tespit edilmesine bağlı olarak işleyen izaha davet müessesesi kapsamında, Hazine ve Maliye Bakanlığına bağlı ilgili birimlerce verginin ziyaa uğradığına delalet eden emareler bulunduğu yönünde yapılan çalışmalar neticesinde belirlenen konulara ilişkin olarak haklarında ön tespit yapılanlar izaha davet edilirler.

Ön tespitin yapılacağı tarih itibarıyla haklarında ön tespit konusu ile ilgili olarak; ihbar bulunan ya da vergi incelemesi başlatılan veya takdir komisyonuna sevk işlemi yapılan mükelleflere ilişkin olarak ön tespit yapılmaz ve bu mükellefler izaha davet edilmezler.

5.2. İzaha Davet Yazısı

Komisyon tarafından izaha davet kapsamında haklarında ön tespit yapılanlara, gerekli açıklamaların yer aldığı “İzaha Davet Yazısı” Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca tebliğ olunur.

İzaha davet yazısında en az aşağıdaki hususlara yer verilir:

a) İzaha davet yazısının tebliği tarihinden itibaren 30 gün içerisinde ön tespitle ilgili olarak gerekli izahın yapılması halinde izahın komisyonca değerlendirileceği,

b) Komisyonca yapılan değerlendirme sonucunda vergi ziyaına sebebiyet verilmediğinin ve beyanname verilmesini gerektirir bir durum bulunmadığının anlaşılması halinde, söz konusu ön tespitle ilgili olarak vergi incelemesine ve takdir komisyonuna sevk işleminin yapılmayacağı,

c) Ön tespite ilişkin olarak yapılan izahın; izaha davet yazısında yer verilen ziyaa uğramış olabilecek vergi tutarını doğrular nitelikte olması veya yeterli bulunmaması halinde, bu yöndeki değerlendirme sonucunu içeren yazının tebliğ edildiği tarihten itibaren 30 gün içerisinde, hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin verilmesi, eksik veya yanlış yapılan vergi beyanının tamamlanması veya düzeltilmesi ve ödeme süresi geçmiş bulunan vergilerin, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için, 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde belirtilen nispette uygulanacak gecikme zammı oranında bir zamla (izah zammı) aynı sürede ödenmesi şartıyla vergi ziyaı cezasının ziyaa uğratılan vergi üzerinden %20 oranında (indirimli olarak) kesileceği,

ç) Vergi Usul Kanununun 370 inci maddesinin (a) fıkrası kapsamında %20 oranında vergi ziyaı cezası kesilmesi halinde bu ceza için, uzlaşma talep edilebileceği veya cezada indirim müessesesinden yararlanılabileceği,

d) Mükellefin, yapacağı izahı desteklemek amacıyla, başta defter ve belgeler olmak üzere Vergi Usul Kanununun 3 üncü maddesi kapsamında her türlü delili sunabileceği,

e) Yapılan izahın; ziyaa uğramış olabilecek vergi tutarını doğrular nitelikte olması veya yeterli bulunmaması ve bu duruma uygun olarak beyanname verilmemiş olması halinde vergi incelemesine veya takdir komisyonuna sevk işlemlerinin yapılacağı,

f) Davet konusu ön tespitle ilgili olarak Vergi Usul Kanununun 371 inci maddesinde yer alan pişmanlık hükümlerinden yararlanılamayacağı.

5.3. İzahın Değerlendirilmesi

Kendisine izaha davet yazısı tebliğ edilenlerin tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içerisinde yetkili komisyona izahta bulunmaları gerekmektedir.

Süresinde yapılan izah, komisyonca en geç 45 gün içinde değerlendirilerek sonuca bağlanır.

5.3.1. İzahın Değerlendirilmesi Sonucu Vergi Ziyaına Neden Olunmadığının Tespit Edilmesi Üzerine Yapılacak İşlemler

Haklarında yapılan ön tespite ilişkin vergi ziyaına neden olunmadığı yönünde mükellefçe izahta bulunulması üzerine, mükellefin izahının komisyonca yeterli bulunması ve beyanname verilmesini veya vergi beyanının tamamlanmasını gerektirir bir durumun olmadığının değerlendirilmesi halinde, değerlendirme sonucunu içeren yazı mükellefe tebliğ edilir ve mükellef hakkında söz konusu tespitle ilgili olarak vergi incelemesine ve takdir komisyonuna sevk işlemi yapılmaz.

5.3.2. İzahın Değerlendirilmesi Sonucu Vergi Ziyaına Neden Olunduğunun Tespit Edilmesi Üzerine Yapılacak İşlemler

Haklarında yapılan ön tespite ilişkin olarak, mükelleflerce yapılan izahın, izaha davet yazısında yer verilen ziyaa uğramış olabilecek vergi tutarını doğrular nitelikte olduğunun veya söz konusu ön tespite ilişkin yapılan izahın yeterli bulunmayarak beyanname verilmesini gerektiren bir durumun bulunduğunun komisyonca değerlendirilmesi halinde, değerlendirme sonucunu içeren yazının tebliğ edildiği tarihten itibaren 30 gün içerisinde hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin verilmesi, eksik veya yanlış yapılan vergi beyanının tamamlanması veya düzeltilmesi, ödeme süresi geçmiş bulunan vergilerin, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için, 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde belirtilen nispette uygulanacak gecikme zammı oranındaki izah zammıyla ödenmesi şartlarıyla vergi ziyaı cezası, ziyaa uğratılan vergi üzerinden %20 oranında kesilir.

Yapılan izahın; ziyaa uğramış olabilecek vergi tutarını doğrular nitelikte olması veya yeterli bulunmaması ve mükellef tarafından beyanname verilmemiş olması halinde vergi incelemesine veya takdir komisyonuna sevk işlemleri yapılır.

Mükellef tarafından beyanname verilmiş olmakla birlikte beyan edilen verginin, değerlendirme sonucunu içeren yazıda yer verilen ziyaa uğramış olabilecek vergi tutarından az olması durumunda da vergi incelemesine veya takdir komisyonuna sevk işlemleri yapılır. Şu kadar ki, komisyonun değerlendirme sonucunu içeren yazısının tebliğ edildiği tarihten itibaren 30 gün içinde verilen beyanname ile tahakkuk eden verginin aynı süre içerisinde, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için, 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde belirtilen nispette uygulanacak gecikme zammı oranındaki izah zammıyla ödenmesi halinde vergi ziyaı cezası, ziyaa uğratılan vergi üzerinden %20 oranında kesilir.

5.3.3. Mükellefin İzahta Bulunmadığı Durumda Yapılacak İşlemler

Haklarında yapılan ön tespite ilişkin olarak kendilerine izaha davet yazısı tebliğ edilen mükelleflerin, bu yazının tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içerisinde yetkili komisyona izahta bulunmamaları durumunda, komisyon tarafından izaha davet yazısında yer verilen ziyaa uğramış olabilecek vergi tutarının beyan edilmesi gerektiğine karar verilir. Komisyonun değerlendirme sonucunu içeren yazısının tebliğ edildiği tarihten itibaren 30 gün içerisinde hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin verilmesi, eksik veya yanlış yapılan vergi beyanının tamamlanması veya düzeltilmesi, ödeme süresi geçmiş bulunan vergilerin, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için, 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde belirtilen nispette uygulanacak gecikme zammı oranındaki izah zammıyla ödenmesi şartlarıyla vergi ziyaı cezası, ziyaa uğratılan vergi üzerinden %20 oranında kesilir.

6. Sahte veya Muhteviyatı İtibarıyla Yanıltıcı Belge Kullanılmasına İlişkin Yapılan Ön Tespitler

6.1. Kapsam

Vergi Usul Kanununun 359 uncu maddesinde yer alan kaçakçılık fiilleriyle verginin ziyaa uğratılmış olabileceği hallerde haklarında ön tespit yapılanlar izaha davet edilmezler. Şu kadar ki, sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma fiilinin işlenmiş olabileceğine dair yapılan ön tespitlerde, kullanılan sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge tutarı, bir takvim yılında 100 bin Türk lirasını geçmeyen veya bu tutarı geçse dahi ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alışlarının %5’ini aşmayan mükelleflere SMİYB ön tespit yazısı tebliğ edilir.

Sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma fiilinin işlenmiş olabileceğine dair belge tutarının tespiti ile mal ve hizmet alış tutarının hesaplanmasında vergiler hariç tutarlar dikkate alınacaktır.

6.1.1. SMİYB Toplam Tutarının İlgili Haddi Aşmaması

Sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma fiilinin işlenmiş olabileceğine dair yapılan ön tespitlerde, kullanılan sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge tutarlarının toplamı vergiler hariç, bir takvim yılında 100 bin Türk lirasını geçmeyen mükelleflere SMİYB ön tespit yazısı tebliğ edilir.

Örnek: (A) Ltd. Şti. hakkında sahte fatura düzenleyicisi olduğuna dair vergi tekniği raporu düzenlenmiştir. Düzenlenen bu raporun sonuç bölümünde (B) Ltd. Şti.’nin, (A) Ltd. Şti. tarafından düzenlenen sahte faturaları kullanmış olabileceğine dair bulgular yer almaktadır. Bu faturaların tutarı vergiler hariç 50.000 TL, 40.000 TL ve 10.000 TL olup, şirketin ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alış tutarı ise 300.000 TL’dir.

Buna göre, kullanılan sahte faturaların toplam tutarı (100.000 TL) ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alışlarının %5’i olan 15.000 TL’yi aşmış olmasına rağmen, söz konusu faturaların toplam tutarının bir takvim yılı için belirlenen 100 bin Türk lirası sınırını aşmaması nedeniyle mükellefe SMİYB ön tespit yazısı tebliğ edilecektir.

6.1.2. Mal ve Hizmet Alışlarının %5’inin Aşılmaması

Sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma fiilinin işlenmiş olabileceğine dair yapılan ön tespitlerde, kullanılan sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge tutarlarının toplamı, 100 bin Türk lirasını geçse bile, bir takvim yılındaki toplam mal ve hizmet alışlarının %5’ini aşmayan mükelleflere SMİYB ön tespit yazısı tebliğ edilir.

Örnek: (C) Ltd. Şti. hakkında sahte fatura düzenleyicisi olduğuna dair vergi tekniği raporu düzenlenmiştir. Düzenlenen bu raporun sonuç bölümünde (D) Ltd. Şti.’nin, (C) Ltd. Şti. tarafından düzenlenen sahte faturaları kullanmış olabileceğine dair bulgular yer almaktadır. Bu faturaların toplam tutarı vergiler hariç 1.000.000 TL olup, şirketin ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alış tutarı ise 20.000.000 TL’dir.

Buna göre, kullanılan sahte faturaların toplam tutarı (1.000.000 TL) bir takvim yılı için belirlenen 100 bin Türk lirası sınırını aşmış olmasına rağmen, söz konusu faturaların toplam tutarının ilgili yıldaki mal ve hizmet alışlarının %5’i olan 1.000.000 TL’yi aşmamış olması nedeniyle mükellefe SMİYB ön tespit yazısı tebliğ edilecektir.

6.1.3. İlgili Had ile Mal ve Hizmet Alışlarının %5’inin Aşılması

Sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma fiilinin işlenmiş olabileceğine dair yapılan ön tespitlerde, kullanılan sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge tutarlarının toplamı, bir takvim yılında 100 bin Türk lirasını geçen ve ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alışlarının %5’ini aşan mükelleflere SMİYB ön tespit yazısı tebliğ edilmez.

Örnek: (E) Ltd. Şti. hakkında sahte belge düzenleyicisi olduğuna dair vergi tekniği raporu düzenlenmiştir. Düzenlenen bu raporun sonuç bölümünde (F) Ltd. Şti.’nin, (E) Ltd. Şti. tarafından düzenlenen sahte faturaları kullanmış olabileceğine dair bulgular yer almaktadır. Bu faturaların toplam tutarı vergiler hariç 1.000.000 TL olup, şirketin ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alış tutarı ise 10.000.000 TL’dir.

Buna göre, kullanılan sahte faturaların toplam tutarının (1.000.000 TL), bir takvim yılı için belirlenen 100 bin Türk lirası sınırını ve ilgili yıldaki mal ve hizmet alışlarının %5’i olan 500.000 TL’yi aşmış olması nedeniyle mükellefe SMİYB ön tespit yazısı tebliğ edilmeyecektir.

6.1.4. Ön Tespitlere İlişkin Tutarların Birlikte Değerlendirilmesi

Mükelleflere SMİYB ön tespit yazısının tebliğ edilip edilmeyeceğinin belirlenmesinde sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olarak kullanılmış olabilecek belgeler, her bir ön tespit itibarıyla, daha önce o yıl için yapılan ön tespitlerdeki tutarlar da dikkate alınarak, bir takvim yılında 100 bin Türk lirasının ve/veya ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alışlarının %5’inin aşılıp aşılmadığı bakımından değerlendirilecektir.

Örnek: 3/2/2020 tarihinde (G) A.Ş. hakkında düzenlenen ve 10/8/2020 tarihindeki ön tespite ilişkin değerlendirmede esas alınan vergi tekniği raporunda, (H) Ltd. Şti.’nin 2019 yılına ilişkin vergiler hariç 120.000 TL’lik sahte faturayı kullanmış olabileceğine dair bulgu mevcut olup, şirketin ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alış tutarı ise 5.000.000 TL’dir. Öte yandan, (I) A.Ş. hakkında 4/9/2020 tarihinde düzenlenen ve 2/11/2020 tarihindeki bir başka ön tespite ilişkin değerlendirmede esas alınan vergi tekniği raporunda ise (H) Ltd. Şti. hakkında 2019 yılına ilişkin vergiler hariç 200.000 TL’lik sahte faturayı kullanmış olabileceğine dair bulgu yer almaktadır.

3/2/2020 tarihinde düzenlenen raporda belirtilen faturayla ilgili olarak mükellefe SMİYB ön tespit yazısı tebliğ edilmesi mümkün iken, 4/9/2020 tarihinde düzenlenen raporda belirtilen fatura tutarı tek başına ilgili yıldaki mal ve hizmet alışlarının %5’i olan 250.000 TL’yi aşmıyor olmakla birlikte, 3/2/2020 tarihinde düzenlenen rapora istinaden tebliğ edilen SMİYB ön tespit yazısındaki 120.000 TL ile 4/9/2020 tarihinde düzenlenen raporda belirtilen 200.000 TL’nin toplamının (120.000 TL + 200.000 TL = 320.000 TL) ilgili yıldaki mal ve hizmet alışlarının %5’i olan 250.000 TL’yi aşmış olması nedeniyle mükellefe 4/9/2020 tarihinde düzenlenen raporda belirtilen faturayla ilgili olarak SMİYB ön tespit yazısı tebliğ edilmeyecektir.

6.1.5. Ön Tespit Şartlarının Her Yıl İçin Ayrı Ayrı Değerlendirilmesi

Mükellefler hakkında tek bir vergi tekniği raporunda birbirinden farklı yıllara ilişkin sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılmış olabileceğine dair bulguların mevcut olması durumunda, söz konusu 100 bin Türk lirası sınırının veya %5’lik oranın aşılmamış olması şartları her bir yıl itibarıyla ayrı ayrı değerlendirilecektir. Herhangi bir yıla ilişkin bu şartların sağlanmamış olması, diğer yıllarda bu şartları sağlayan mükelleflere bu şartların sağlandığı yıla ilişkin SMİYB ön tespit yazısı tebliğ edilmesine engel teşkil etmeyecektir.

Örnek: 4/5/2020 tarihinde (İ) Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda, (K) A.Ş.’nin 2018 yılına ilişkin vergiler hariç 20.000 TL ve 110.000 TL’lik, 2019 yılına ilişkin olarak ise vergiler hariç 70.000 TL ve 90.000 TL’lik sahte faturaları kullanmış olabileceğine dair bulgular mevcuttur. (K) A.Ş.’nin 2018 yılına ilişkin toplam mal ve hizmet alış tutarı 3.000.000 TL, 2019 yılına ilişkin toplam mal ve hizmet alış tutarı ise 3.100.000 TL’dir.

Buna göre, 2018 yılına ilişkin kullanılan sahte faturaların toplam tutarı (130.000 TL) bir takvim yılı için belirlenen 100 bin Türk lirası sınırını aşmış olmasına rağmen, söz konusu faturaların toplam tutarının ilgili yıldaki mal ve hizmet alışlarının %5’i olan 150.000 TL’yi aşmamış olması nedeniyle 2018 yılına ilişkin faturalar için mükellefe SMİYB ön tespit yazısı tebliğ edilecektir. Bununla birlikte 2019 yılına ilişkin kullanılan sahte faturaların toplam tutarının (160.000 TL), bir takvim yılı için belirlenen 100 bin Türk lirası sınırını ve ilgili yıldaki mal ve hizmet alışlarının %5’i olan 155.000 TL’yi aşmış olması nedeniyle mükellefe 2019 yılına ilişkin faturalar için SMİYB ön tespit yazısı tebliğ edilmeyecektir.

6.1.6. Katma Değer Vergisi Mükellefleri Açısından Toplam Mal ve Hizmet Alışlarının Belirlenmesi

Katma değer vergisi (KDV) mükellefi olanlar açısından ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alışlarının belirlenmesinde, öncelikle tespit tarihine kadar verilen KDV beyannamelerinde yer alan indirilecek KDV’ye ilişkin her bir KDV oranı ayrı ayrı esas alınmak suretiyle söz konusu toplam mal ve hizmet alışlarına ulaşılacaktır.

6.1.7. KDV Mükellefiyeti Bulunmayanlarda Toplam Mal ve Hizmet Alışlarının Belirlenmesi

KDV mükellefiyeti bulunmayan basit usule tabi mükelleflerin ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alışlarının belirlenmesinde hesap özetinde yer alan “Dönem İçinde Satın Alınan Emtia” ve “Giderler” satırlarının toplam tutarı dikkate alınacaktır.

6.1.8. Toplam Mal ve Hizmet Alışları ya da SMİYB Toplam Tutarının Net Olarak Tespit Edilememesi

Mal ve hizmet alışları toplamının ya da sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olarak kullanılmış olabilecek belgelerin tutarının net bir şekilde tespit edilemediği durumlarda, Ön Tespit ve İzah Değerlendirme Komisyonunca mükelleften ilgili dönemdeki toplam mal ve hizmet alışları ile kullanılmış olabilecek sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belgeleri yazılı olarak bildirmesi istenir. Mükellefler tarafından yapılan bu bildirim, ilgili dönemdeki toplam mal ve hizmet alışları ile sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge tutarının tespitinde esas alınarak ön tespite konu tutar komisyonca belirlenir. İdarece yapılan araştırma ve incelemeler neticesinde, yapılan bildirimin hatalı veya eksik olduğunun tespit edilmesi durumunda, yeni tespitin gerektirdiği şekilde işlem tesis edilir.

6.2. SMİYB Ön Tespit Yazısı

Komisyon tarafından sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma fiilinin işlenmiş olabileceğine dair yapılan ön tespitlerde, kullanılan sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge tutarı, bir takvim yılında 100 bin Türk lirasını geçmeyen veya bu tutarı geçse dahi ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alışlarının %5’ini aşmayan mükelleflere gerekli açıklamaların yer aldığı “SMİYB Ön Tespit Yazısı” Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca tebliğ olunur.

SMİYB ön tespit yazısında en az aşağıdaki hususlara yer verilir:

a) SMİYB ön tespit yazısının tebliği tarihinden itibaren 30 gün içerisinde ön tespitle ilgili hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin verilmesi, eksik veya yanlış yapılan vergi beyanının tamamlanması veya düzeltilmesi ve ödeme süresi geçmiş bulunan vergilerin, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için, 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde belirtilen nispette uygulanacak gecikme zammı oranında bir zamla (izah zammı) aynı sürede ödenmesi şartıyla vergi ziyaı cezasının ziyaa uğratılan vergi üzerinden %20 oranında (indirimli olarak) kesileceği,

b) Vergi Usul Kanununun 370 inci maddesinin (b) fıkrası kapsamında %20 oranında kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin ihbarnamelerin tebliği üzerine tarhiyat sonrası uzlaşma başvurusunda bulunulamayacağı ancak cezada indirim müessesesinden yararlanılabileceği,

c) SMİYB ön tespit yazısının tebliği tarihinden itibaren 30 günlük süre içerisinde tespit edilen hususa yönelik beyanname verilmemesi halinde vergi incelemesine veya takdir komisyonuna sevk işlemlerinin yapılacağı,

ç) Ön tespitle ilgili olarak Vergi Usul Kanununun 371 inci maddesinde yer alan pişmanlık hükümlerinden yararlanılamayacağı.

6.3. SMİYB Ön Tespit Yazısının Tebliği Üzerine Beyanname Verilmesi ve Ödemede Bulunulması Halinde Yapılacak İşlemler

Kendilerine haklarında yapılan ön tespite ilişkin yazı tebliğ edilen mükellefler tarafından, bu yazının tebliğinden itibaren 30 gün içinde hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin verilmesi, eksik veya yanlış yapılan vergi beyanının tamamlanması veya düzeltilmesi, ödeme süresi geçmiş bulunan vergilerin, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için, 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde belirtilen nispette uygulanacak gecikme zammı oranındaki izah zammıyla ödenmesi şartlarıyla vergi ziyaı cezası, ziyaa uğratılan vergi üzerinden %20 oranında kesilir.

SMİYB ön tespit yazısının tebliği tarihinden itibaren 30 günlük süre içerisinde tespit edilen hususa yönelik beyanname verilmemesi halinde mükellef hakkında söz konusu tespitle ilgili olarak vergi incelemesine ya da takdir komisyonuna sevk işlemi yapılır.

7. Diğer Hususlar

7.1. İndirimli Ceza Koşullarını Taşımayanların Vereceği Beyanname Açısından Ceza Uygulaması

İndirimli ceza uygulanması için gereken şartlardan herhangi birini taşımadığı anlaşılan mükelleflerin vergi beyannamelerini vermelerine engel bir durum bulunmamakta olup, vergi incelemesine başlanılmadan veya takdir komisyonuna sevk edilmeden beyannamelerini vermiş olanlara, ziyaa uğratılan vergi üzerinden Vergi Usul Kanununun 344 üncü maddesi gereği %50 oranında vergi ziyaı cezası kesilir.

7.2. 30 Gün İçinde Ödeme Yapılmaması

Vergi Usul Kanununun 370 inci maddesi kapsamında verilen beyanname üzerine tahakkuk eden vergiler ile izah zammının mükelleflerce maddede öngörülen 30 günlük süre içerisinde ödenmemesi durumunda %20 oranında kesilmiş olan indirimli ceza, %50 oranı esas alınarak ikmal edilir ve izah zammının gecikme faizine dönüştürülmesi işlemi yapılır.

7.3. Uzlaşma Başvurusu

Vergi Usul Kanununun 370 inci maddesinin (a) fıkrası kapsamında kendilerine izaha davet yazısı tebliğ edilen mükellefler, bu maddeye göre %20 oranında kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin ihbarnamelerin tebliği üzerine süresi içerisinde tarhiyat sonrası uzlaşma başvurusunda bulunabilir. Ancak, maddenin (b) fıkrası kapsamında ön tespite ilişkin yazı tebliğ edilen mükellefler, bu madde uyarınca kesilecek vergi ziyaı cezası için uzlaşma başvurusunda bulunamaz.

7.4. İzahın Yapıldığı Tarihin Belirlenmesi

Yazılı izah, izaha davet yazısını gönderen mercie; elden verilmişse bu tarihte, postayla taahhütlü veya acele posta servisi ile gönderilmişse zarfın üzerindeki damga tarihinde, adi postayla veya özel dağıtım şirketleri aracılığıyla gönderilmişse izaha davet yazısını gönderen merciin kayıtlarına girdiği tarihte verilmiş sayılır.

Sözlü izah, izahı yapan ile komisyon tarafından imzalanacak bir tutanakla tespit olunur, bu durumda izah tarihi olarak tutanağın düzenlendiği tarih esas alınır.

8. Yürürlükten Kaldırılan Tebliğ

25/7/2017 tarihli ve 30134 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği (Sıra No: 482) yürürlükten kaldırılmıştır.

9. Yürürlük

Bu Tebliğ yayımı tarihinde yürürlüğe girer.

10. Yürütme

Bu Tebliğ hükümlerini Hazine ve Maliye Bakanı yürütür.

 

Devamı: Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği (Sıra No: 519) Alomaliye.com Güncel Mevzuat, Muhasebe, Ekonomi, Vergi, SGK Haberleri ilk yayınlayan websitedir.

Anayasa Mahkemesinin 11/3/2020 Tarihli ve 2017/20779 Başvuru Numaralı Kararı – Sahte Belge

Anayasa Mahkemesi 2017/20779 Numaralı Kararı

28 Nisan 2020 Tarihli Resmi Gazete

Sayı: 31112

Anayasa Mahkemesi Başkanlığından:

İKİNCİ BÖLÜM KARAR

MEHMET TURGAY ÖZBEKLER BAŞVURUSU

Başvuru Numarası : 2017/20779

Karar Tarihi : 11/3/2020

Başkan : Recep KÖMÜRCÜ

Üyeler : Muammer TOPAL

M. Emin KUZ Rıdvan GÜLEÇ Yıldız SEFERİNOĞLU Raportör : Cafiye Ece YALIM

Başvurucu : Mehmet Turgay ÖZBEKLER

Vekili : Av. Merih KAVUKÇU

I. BAŞVURUNUN KONUSU

1. Başvuru, bir vergi incelemesi sonucuna bağlı olarak aynı fiil nedeniyle yeniden yargılanmama veya cezalandırılmama ilkesinin; başvurucunun usule ilişkin imkânlar bakımından dezavantajlı duruma düşürülmesi nedeniyle de silahların eşitliği ilkesinin ihlal edildiği iddialarına ilişkindir.

II. BAŞVURU SÜRECİ

2. Başvuru 7/4/2017 tarihinde yapılmıştır.

3. Başvuru, başvuru formu ve eklerinin idari yönden yapılan ön incelemesinden sonra Komisyona sunulmuştur.

4. Komisyonca başvurunun kabul edilebilirlik incelemesinin Bölüm tarafından yapılmasına karar verilmiştir.

5. Bölüm Başkanı tarafından başvurunun kabul edilebilirlik ve esas incelemesinin birlikte yapılmasına karar verilmiştir.

6. Başvuru belgelerinin bir örneği bilgi için Adalet Bakanlığına (Bakanlık) gönderilmiştir. Bakanlık görüş bildirmemiştir.

Haber Arası Reklam

III. OLAY VE OLGULAR

7. Başvuru formu ve eklerinde ifade edildiği şekliyle olaylar özetle şöyledir:

A. Vergi İncelemesi Süreci

8. Başvurucu, eşine ait Tunçöz Teknik Malzemeler Nakliyat Turizm İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin (Şirket) yetkilisidir.

9. Vergi idaresince, başvurucunun yetkilisi olduğu Şirketin 2008 ile 2012 arasındaki dönemlere ilişkin işlemleri vergi incelemesine tabi tutulmuştur. Şirketin ilgili dönemlere ait defter ve belgelerinin incelenmesi sonucunda vergi tekniği, vergi inceleme ve vergi suçu raporları düzenlenmiştir. 26/7/2013 tarihli vergi tekniği raporunda;

i. Şirketin 2007 yılının altıncı ayından beri gerçek bir ticari faaliyetinin olmadığı, bu tarihten sonra Şirket tarafından düzenlenen faturaların tümünün gerçek bir mal ve hizmet teslimi olmadan komisyon karşılığı düzenlenen sahte belge olduğu belirtilmiştir.

ii. Şirketin sahte fatura düzenleme fiili ile elde ettiği komisyon gelirinin vergilendirilmesi için 2008, 2009 yılları kazançlarının ilgili takdir komisyonu marifetiyle takdir edilmesi için vergi dairesince takdire sevk işlemi yapılması gerektiği ifade edilmiştir.

iii. 2008, 2009 ve 2012 yıllarında sahte belge düzenleme fiilîni işleyen başvurucu hakkında suç duyurusunda bulunulması önerilmiştir.

10. Bu rapora istinaden düzenlenen 1/12/2014 tarihli vergi inceleme raporlarında başvurucunun yetkilisi olduğu Şirkete 2009 hesap dönemi katma değer vergisi yönünden yapılan sınırlı inceleme neticesinde 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu‘nun 353. maddesinin (1) numaralı bendi uyarınca usulsüzlük cezaları; ayrıca aynı Kanun’un 341. ve 344. maddeleri uyarınca mükellef adına resen bir kat vergi ziyaı cezası kesilmesi önerilmiştir. Vergi idaresince vergi inceleme raporu doğrultusunda başvurucunun yetkilisi olduğu Şirket adına 2008 ve 2009 hesap dönemlerine ilişkin olarak vergi ziyaı cezaları tarh edilmiştir.

B. Ceza Yargılamasına İlişkin Süreç

11. Başvurucu hakkında ayrıca sahte fatura kullanma ve düzenleme nedeniyle 213 sayılı Kanun’un 359. maddesinin (b) bendi uyarınca suç duyurusunda bulunulmasının uygun olacağı yönünde vergi suçu raporu tanzim edilmiştir. Bu rapora dayanan Vergi Denetim Kurulu 9/9/2013 tarihinde başvurucu hakkında Kocaeli Cumhuriyet Başsavcılığına (Başsavcılık) suç duyurusunda bulunmuştur.

12. Başsavcılık 3/12/2013 tarihinde başvurucunun sahte fatura düzenleme eylemi nedeniyle zincirleme biçimde 213 sayılı Kanun’a muhalefet suçundan cezalandırılması talebiyle iddianame düzenlemiştir.

13. İddianamenin kabulüne karar veren Kocaeli 3. Asliye Ceza Mahkemesi (Mahkeme) konu hakkında bilirkişi incelemesi yaptırmıştır. Mahkeme 29/11/2016 tarihli kararı ile Vergi Denetim Kurulu Başkanlığının vergi tekniği raporu, vergi suçu raporu ve yaptırılan bilirkişi incelemesi sonucu alınan rapor doğrultusunda başvurucunun sahte fatura düzenleme suçunu işlediğine ve 213 sayılı Kanun’a muhalefet suçundan cezalandırılmasına karar vermiştir. Mahkemece başvurucu hakkında 213 sayılı Kanun’un 359. maddesinin (b) bendi gereğince 2008, 2009, 2012 yıllarındaki eylemleri nedeniyle alt sınırdan ceza tayin edilmiştir. Mahkeme, aynı suçu işleme kararı ile Kanun’un aynı hükmünü değişik zamanlarda birden fazla kez ihlal ettiği gerekçesiyle başvurucuya verilen cezalan 26/9/2004 tarihli ve 5237 sayılı Türk Ceza Kanunu‘nun 43. maddesinin ilk fıkrası uyarınca artırmış ve sonuç olarak başvurucunun üç kere ayrı ayrı 3 yıl 1 ay 15 gün hapis cezası ile cezalandırılmasına karar vermiştir.

14. Başvurucu, sahte olarak düzenlendiği iddia edilen faturalar üzerinde yazı ve imza incelemesi yapılması talebinin reddedilerek eksik inceleme ile, işlemediği bir suçtan cezalandırıldığını belirtmiş ve istinaf kanun yoluna başvurmuştur. İstanbul Bölge Adliye Mahkemesi 18. Ceza Dairesi 7/3/2017 tarihinde başvurucunun istinaf başvurusunun esastan reddine karar vermiştir. Başvurucu, nihai kararı 27/3/2017 tarihinde öğrendiğini belirtmiştir.

15. Başvurucu 7/4/2017 tarihinde bireysel başvuruda bulunmuştur.

IV. İNCELEME VE GEREKÇE

16. Mahkemenin 11/3/2020 tarihinde yapmış olduğu toplantıda başvuru incelenip gereği düşünüldü:

A. Aynı Fiil Nedeniyle Yeniden Yargılanmama veya Cezalandırılmama İlkesinin İhlal Edildiğine İlişkin İddia

1. Başvurucunun İddiaları

17. Başvurucu, yapılan vergi incelemesi sonrası aynı fiil yönünden hem idari süreçte vergi cezası kesildiğini hem de adli süreç sonunda hapis cezasına mahkûm edildiğini belirtmiş; aynı fiil dolayısıyla iki kez yargılanmama veya cezalandırılmama (ne bis in idem) ilkesinin ihlal edildiğini ileri sürmüştür.

2. Değerlendirme

18. Anayasa’nm “Hak arama hürriyeti” kenar başlıklı 36. maddesinin birinci fıkrası

şöyledir:

“Herkes, meşru vasıta ve yollardan faydalanmak suretiyle yargı mercileri önünde davacı veya davalı olarak iddia ve savunma ile adil yargılanma hakkına sahiptir.”

19. Aynı fiil nedeniyle yeniden yargılanmama veya cezalandırılmama (ne bis in idem) ilkesi gereğince kişi aynı fiil nedeniyle birden fazla yargılanamaz veya cezalandırılamaz. Ancak bu ilke mutlak olmayıp korunan hukuki yararı, unsurları, amacı ve neticesinin farklı olması nedeniyle ayrı hukuk disiplinleri kapsamında aynı fiilin farklı şekillerde mütalaa edilmesi mümkündür. Bu ilke sadece ceza davalarına ilişkin olduğu için aynı fiilden dolayı ceza soruşturmasının yanında ayrıca hukuk davası veya disiplin soruşturması açılmasına engel teşkil etmez. Dolayısıyla bir fiilin söz konusu hukuk disiplinlerinin öngördüğü farklı yaptırımlarla cezalandırılması aynı fiilden dolayı iki kez yargılama olmaz ilkesine aykırılık oluşturmaz (bazı değişikliklerle birlikte bkz. AYM, E.2017/28, K.2017/107, 31/5/2017, § 15).

20. Aynı fiilden dolayı yeniden yargılanmama veya cezalandırılmama ilkesinin uygulanabilmesi için hukuka aykırı fiillere bağlanan iki ayrı cezanın birlikte uygulanıp uygulanmadığı ve dolayısıyla aynı kişinin iki kere yaptırıma tabi tutulması sonucuna yol açılıp açılmadığı değerlendirilmelidir. Ayrıca ne bis in idem ilkesine uygunluk yönünden müdahalenin yol açtığı söz konusu mükerrerliğin aynı fiilden kaynaklanıp kaynaklanmadığı hususunun da irdelenmesi gerekir (AYM, E.2017/95, K.2017/119, 12/7/2017, § 13).

21. Somut olayda başvurucunun yetkilisi olduğu Şirkete vergi ziyaı ve özel usulsüzlük cezaları uygulanmıştır. Bunun yanında başvurucunun sahte fatura düzenlemek suretiyle 213 sayılı Kanun’a muhalefet suçundan cezalandırılması talebiyle ceza davası açılmış ve yapılan yargılama sonucunda mahkûmiyetine hükmedilmiştir.

22. Somut olayda Şirket hakkında vergi incelemesi başlatılmış, vergi incelemesi sonucu başvurucunun sahte fatura düzenlediği tespit edilmiştir. Başvurucunun sahte fatura düzenlemesi eylemi nedeniyle ceza soruşturması yapılmış, vergi incelemesi ise başvurucunun yetkilisi olduğu Şirket aleyhine yapılmıştır. Sonuç olarak başvurucunun yetkilisi olduğu Şirket aleyhine aynı vergilendirme dönemleri ile ilgili olarak vergi idaresince elde edildiği takdir edilen gelir üzerinden vergi cezaları uygulanmış, başvurucu hakkında da sahte fatura düzenleme eylemi dolayısıyla ceza yargılaması yapılarak başvurucunun mahkûmiyetine karar verilmiştir.

23. Yukarıda açıklanan ilkeler somut olayla birlikte değerlendirildiğinde idari süreç sonunda vergi cezasının başvurucunun yetkilisi olduğu Şirket aleyhine, adli süreç sonunda mahkûmiyet kararının başvurucu aleyhine verilmesi nedeniyle başvurucunun ihlal iddiasının aynı fiil nedeniyle iki kez yargılanmama veya cezalandırılmama ilkesi kapsamına girmediği anlaşılmaktadır.

24. Açıklanan gerekçelerle başvurunun bu kısmının, diğer kabul edilebilirlik koşulları yönünden incelenmeksizin konu bakımından yetkisizlik nedeniyle kabul edilemez olduğuna karar verilmesi gerekir.

B. Silahların Eşitliği İlkesinin İhlal Edildiğine İlişkin İddia

1. Başvurucunun İddiaları

25. Başvurucu, imza ve yazı incelenmesi talebinin Mahkemece reddedilerek eksik inceleme ile mahkûmiyet kararı verildiğini; hak arama hürriyeti, savunma hakkı ve ayrımcılık yasağının ihlal edildiğini iddia etmiştir.

2. Değerlendirme

26. Anayasa Mahkemesi, olayların başvurucu tarafından yapılan hukuki nitelendirmesi ile bağlı olmayıp olay ve olguların hukuki tavsifini kendisi takdir eder (Tahir Canan, B. No: 2012/19). Başvurucunun iddialarının adil yargılanma hakkının güvencelerinden olan silahların eşitliği ilkesi kapsamında incelenmesi gerektiği değerlendirilmiştir.

27. 30/3/2011 tarihli ve 6216 sayılı Anayasa Mahkemesinin Kuruluşu ve Yargılama Usulleri Hakkında Kanun’un 47. maddesinin (3), 48. maddesinin (1) ve (2) numaralı fıkraları uyarınca başvurucunun başvuru konusu olaylara ilişkin iddialarını açıklama, dayanılan Anayasa hükmünün ihlal edildiğine dair hukuki iddialarını kanıtlama, bireysel başvuru kapsamındaki haklardan hangisinin hangi nedenle ihlal edildiği ve buna ilişkin gerekçeleri ve delilleri sunma yükümlülüğü bulunmaktadır (S.S.A., B.No: 2013/2355, 7/11/2013, § 38; Veli Özdemir, B. No: 2013/276, 9/1/2014, §§ 19,20).

28. Başvuruya konu ihlal iddiasıyla ilgili deliller sunarak ihlale neden olduğu ileri sürülen işlem veya kararların aslı ya da örneğini başvuru dilekçesine ekleme sorumluluğunun başvurucuya ait olmasına rağmen başvurucu, taleplerinin Mahkemece reddedildiğine ilişkin iddialarım temellendirememiştir. Bir başka ifadeyle hangi tarihli dilekçeyle veya hangi tarihli celsede imza incelemesi yapılması yönünde Mahkemeden talepte bulunduğuna ilişkin deliller Anayasa Mahkemesine sunulmamış, Mahkemenin anılan taleple ilgili olarak verdiği karar da başvuru formuna eklenmemiştir.

29. Açıklanan gerekçelerle başvurunun bu kısmının açıkça dayanaktan yoksun olması nedeniyle kabul edilemez olduğuna karar verilmesi gerekir.

V. HÜKÜM

Açıklanan gerekçelerle;

A. 1. Aynı fiil nedeniyle yeniden yargılanmama veya cezalandırılmama ilkesinin ihlal edildiğine ilişkin iddianın konu bakımından yetkisizlik nedeniyle KABUL EDİLEMEZ OLDUĞUNA,

2. Silahların eşitliği ilkesinin ihlal edildiğine ilişkin iddianın açıkça dayanaktan yoksun olması nedeniyle KABUL EDİLEMEZ OLDUĞUNA,

B. Yargılama giderlerinin başvurucu üzerinde BIRAKILMASINA 11/3/2020 tarihinde OYBİRLİĞİYLE karar verildi.

Başkan Recep KÖMÜRCÜ
Üye Muammer TOPAL
Üye M.Emin KUZ
Üye Rıdvan GÜLEÇ
Üye Yıldız SEFERİNOĞLU

Devamı: Anayasa Mahkemesinin 11/3/2020 Tarihli ve 2017/20779 Başvuru Numaralı Kararı – Sahte Belge Alomaliye.com Güncel Mevzuat, Muhasebe, Ekonomi, Vergi, SGK Haberleri ilk yayınlayan websitedir.

Naylon Fatura Düzenleme ve Kullanma (I) – Ali ÇAKMAKÇI, YMM

Naylon Fatura Düzenleme ve Kullanma

Ali ÇAKMAKCI
Yeminli Mali Müşavir
cakmakciali@adenymm.com.tr

Semra KÖSEER
Serbest  Muhasebeci Mali Müşavir

I-Sahte Belge Nedir, Ne Değildir?

Vergi kanunları özelinde kanun koyucu, belge düzenine aykırı olan sahte belge düzenleme ve kullanma fiilleri için Vergi Usul Kanunu (VUK)’nun 359. Maddesinde yer alan diğer kaçakçılık fiillerine nazaran daha ağır bir cezai yaptırım öngörerek, cezanın önleyici fonksiyonunu ön plana çıkarmayı amaçlamış, doğrudan mali sistem açısından belge düzeninin zayıflatılmasının önüne geçmeyi hedeflemiştir.

Kanun koyucu, verginin sağlıklı bir şekilde toplanarak yararına kullanabilmesi için vergiye esas olan bu belgeleri diğer sahtecilik türlerine göre özel bir kanunla düzenlenmiş ve bazı sahtecilik suçlarına göre daha ağır bir yaptırım öngörmüştür.[1] Ancak devleti vergi kaybına uğratan, ekonomiyi olumsuz etkileyen, tacirler arasında haksız rekabete yol açan sahte belge düzenlenmesi ve kullanılması fiilleri, idarenin ve yargının tüm çabalarına rağmen önlenememektedir.[2] Vergi kaçırmanın psikolojik, sosyolojik, ekonomik çok nedenleri olsa da asıl amaç, sahte fatura ve benzeri belgelerin düzenlenmesi ve kullanılması suretiyle vergiye esas kazançları kayıt dışı bırakarak, hiç vergi ödememek ya da daha az vergi ödemek için, komisyon karşılığı fatura bastırıp kazanç sağlamaktır. Vergi suçları içinde sahte fatura düzenlemek ve defter belge ibraz etmemek yaygın görülen suçlardandır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359 maddesinde sahte belge kavram olarak tanımlanmıştır. Hükme göre; “gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge, sahte belgedir”.

Sahte belge kavramı salt fatura niteliğindeki belgeleri kapsamamakta olup, içeriğinin hukuken çok daha geniş bir kavram olduğunu ifade etmek gerekmektedir. Hayatımızda en yoğun ve sık karşılaştığımız sahte fatura ise; satılan bir mal olmamasına veya yapılan bir iş olmamasına rağmen, satılan bir mal veya yapılan bir iş varmış gibi gösteren fatura olarak tanımlanabilir. Uygulamada sahte fatura için “naylon fatura” ifadesi de kullanılmaktadır. Ancak bu ifadenin, hukuki bir terim olmamasına rağmen yazarlarca ve mahkemelerce kullanılması eleştirilmiştir.[3]

Vergi kaçakçılığı suçu açısından “sahte belge düzenlemek” ve “sahte belgeyi kullanmak” fiilleri birbirinden bağımsız olup, VUK m.359/b bendinde yer alan bu fiillerin “seçimlik hareketli suçlar” olarak düzenlendiği görülmektedir. Suçun gerçekleşmesi için vergi kanunları uyarınca düzenlenen, kullanılan, saklanan veya ibraz mecburiyeti bulunan bir belgenin tek başına sahte olarak düzenlenmesi veya başkası tarafından sahte olarak düzenlenmiş bir belgenin kullanılması, suçun unsurlarının gerçekleşmesi, dolayısıyla vergi kaçakçılığı suçunun oluşması için yeterlidir.

“Aynı belgede” sahtecilik ve yanıltıcılık unsurlarının bir arada bulunması halinde, TCK m.44’te düzenlenen fikri içtimahükümleri gereğince faile, en ağır cezayı içeren sahte belge düzenleme veya kullanma suçundan ceza verilmesi gerekmektedir.

Satış için düzenlenen faturaya gerçekte var olmayan bir satışın eklenmesinde ise, kısmi sahtecilik gündeme gelebilecektir. Gerçekte olan bir durumun sadece unsurlarında farklılığa gidilmek suretiyle gerçeği yansıtmaktan uzaklaşılması, o belgeyi muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge haline getirir.

Bir düşünceye göre, muhteviyatı itibariyle yanıltıcılık ve sahtecilik unsurlarının birlikte bulunduğu aynı faturada, irade beyanını yansıtan imza ve fatura bir olduğundan, iki eylemin varlığından bahsetmenin mümkün olmadığı, biri diğerinin unsuru veya ağırlaştırıcı sebebi de sayılmadığından, bir fiille VUK m.359/a-b hükümlerinde tanımlanan birden fazla farklı suçun oluşmasına sebebiyet verildiğinin kabulü ile “fikri içtima” müessesinin uygulanması gerekir.

Bu görüşe, sahtecilik ve yanıltıcılık faaliyetini içeren iki farklı eylem gerçekleştirildiğinden bahisle iştirak etmemekteyiz; zira TCK m.44’te bir fiilin icrası ile birden fazla farklı suçun oluşması hali düzenlenmiştir. Aynı belgede, gerçekte hiç alınmayan bir malın gösterilmesi ile alınan bir malın içerik itibariyle değiştirilip fiyatı farklı olan diğer bir malla değiştirilmesi ayrı fiillerdir. İki farklı eylemin varlığı, TCK m.44’ün uygulanmasına engel teşkil edecektir. TCK m.44 anlamında eylemde birlik, ancak fiilin aynı fiil olması ile mümkündür. Fatura bir olsa da, fatura üzerinde kayıtlı işlem iki veya üç ayrı alışverişi konu edebilir. Eylemin birliği, fatura üzerinde imzanın ve dolayısıyla beyanın tekliği ile açıklanamaz. Burada mesele, düzenlenen fatura olmayıp faturanın içeriğinde geçen alışveriş sayısıdır.[4]

Sahte fatura şekil ve görünüş açısından kanuna uygun olarak düzenlenmesine rağmen, temelinde herhangi bir hukuki ilişki söz konusu değildir.[5] Vergi Usul Kanunu’nun 227. maddesine göre kanunda belirtilen zorunlu bilgileri içermeyen belgeler hiç düzenlenmemiş sayılacağından, zorunlu bilgileri içermeyen faturalar bu suç kapsamında mütalaa edilemez.[6]

Bize göre ise, gerçekte sahte olarak düzenlenen faturaların “bilinçli olarak” Kanunda sayılan zorunlu unsurlardan en az birine yer verilmemesi sahte belge misyon ve görevi için düzenlenen bu belgeyi geçerli bir belge olmaktan çıkartacağı iddiasıyla suçun ortadan kalktığını iddia etmek hukuken mümkün olmamalıdır. Aksi durumda, ortada düzenlenen bir suç unsuru belge gerçeğini görmezden gelerek, tüm zorunlu unsurlara yer veren mükellefler aleyhine ve hakkaniyete göre ağır haksız sonuçların ortaya çıkmasına neden olabilecektir. Kaldı ki, pek çok yargı kararında belgelerde zorunlu bilgilerin bazılarının bulunmaması belgenin sıhhatini şekil şartı dışında etkilememekte ve KDV indirimlerinin reddinin yasal olmadığı vurgulanmaktadır[7].

Haber Arası Reklam

Bu gerekçelerle, bize göre suçun tanımını, adil yargılama ilkelerini ve hakkaniyet kurallarını dikkate alarak sahte belge düzenleme fiili suçu, sözkonusu belgeler düzenlenerek tam anlamıyla gerçekleşmiş olmaktadır. Kanun koyucu suçun varlığını belgenin herhangi bir şekilde sıhhatine bağlamamış, belgenin kullanılıp kullanılmadığına bağlamamış, sadece ve sadece gerçek bir muamele veya durumun olup olmadığına bağlamıştır. Gerçek bir durumu temsil etmeyen ilgili belgelerin açıkça düzenlendiği anda sahte belge olarak değerlendirilmesi gerekmektedir.

Bu kapsamda, belgelerin zorunlu bütün nüshaları sahte olabileceği gibi, asıl veya suretlerinden biri de sahte olabilir. Keza, belge tamamen veya kısmen de sahte olabileceği gibi hem kısmen sahte hem de muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olabilir.

VUK m.359/b’de, suça konu belgenin “vergi kanunları uyarınca düzenleme, saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belge” olma niteliği, suçun maddi unsurunun ön şartı olarak düzenlenmiştir. Bu niteliği haiz bir belgenin yalnızca düzenlenmesi m. 359/b’deki suçun oluşması için yeterlidir. Ancak, sahte olarak düzenlenen herhangi bir belge hakkında failin vergi kaçakçılığı suçundan cezalandırılabilmesi için belgenin, vergilendirmeye ilişkin sonuç doğuran işlemlerde kullanılması gerektiğini iddia eden görüşler de mevcuttur. Bu görüşe, kanun hükmünün izin vermediği gerekçesiyle “düzenleyen” için kesinlikle katılma imkanımızın bulunmadığını ifade etmek isteriz. Kamu düzenini bozma amacı taşıyan, belki vergi kaçırma amacı taşıyabilecek bir belge artık kendisinden beklenen kamusal görevi ifa edemeyecektir ve kanun hükmünün gerekçesine uygun bir fiil vukubulmuş olacaktır. Kullanıcı içinse, kullanma fiili gerçekleşmeden suç varlığı ortaya çıkmayacağından kısmi olarak katıldığımızı belirtiriz.

Vergi kanunları uyarınca düzenlenen, saklama veya ibraz mecburiyeti bulunan belge dışında herhangi bir belgenin, vergisel amaçlar dışında kullanılmak üzere düzenlenmesi durumunda VUK m.359’da düzenlenen vergi kaçakçılığı suçu değil, belgenin niteliği ve kullanıldığı yere göre Türk Ceza Kanunu’nda düzenlenen belgede sahtecilik suçu gündeme gelecektir.

Ceza hukukunda evrakta sahtecilik suçları genel olarak 207. Madde de “özel belgede sahtecilik” ve 204. Madde de “resmi belgede sahtecilik suçu” olmak üzere iki çeşittir. Kaçakçılık suçları arasında VUK md.359/b’de yer alan sahte belge düzenleme ve kullanma suçu, TCK’daki genel evrakta sahtecilik suçlarının özel kanunda düzenlenmiş biçimidir. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu (VUK) genel Ceza Kanunu karşısında özel bir kanun niteliğinde olduğundan, belgede sahtecilik teşkil eden vergi suç ve cezaları açısından TCK hükümleri değil, vergi kanunu hükümleri uygulanacaktır (Özel Kanunun Üstünlüğü İlkesi).

Sahte belge düzenlenmesinde, gerçeğe aykırılık olgusu olarak sahtecilik amaç değil, araçtır. Kanun koyucu VUK’nın 359. Maddesinin b-2 (5728 SK. Değişikliğiyle 359/c) bendinde, araç-belgenin sahte olarak basımını, yani hazırlık hareketini ceza yaptırımına bağlayarak konuya verdiği önemi göstermiştir.[8]

Mükelleflerin kullanacakları belgeleri nereden ve ne şekilde temin edecekleri hususu Vergi Usul Kanunu Uyarınca Vergi Mükellefleri Tarafından Kullanılan Belgelerin Basım ve Dağıtım Hakkında Yönetmelik[9] ve 164 No.lu VUK Genel Tebliğinde[10] düzenlenmiştir. Buna göre mükellefler, vergiye esas düzenlemek zorunda oldukları belgeleri, Maliye Bakanlığı ile anlaşmalı matbaalarda bastırmak ya da noterlere tasdik ettirmek suretiyle kullanacaklardır.[11] Ayrıca, VUK’un Mükerrer 257/2. Maddesi ile Maliye Bakanlığına, mükellefler için tahsilat ve ödemelerin banka, benzeri finans kurumları veya posta idarelerince düzenlenen belgelerle belgelendirilmesi zorunluluğu getirme yetkisi verilmiştir. Bakanlık, 459 Sıra No.lu VUK Genel Tebliği ile mükelleflerin 7.000 Türk lirasını aşan tahsilat ve ödemelerin; banka, özel finans kurumları veya PTT aracılığıyla yapmaları ve bu kurumlarca düzenlenen belgeler ile belgelendirilmesi zorunluluğu getirmiştir.[12]

Fatura, mal veya hizmet satan, iş yapan için gelir, mal ve hizmet satın alan, iş yaptıran için gider belgesidir. Bu nedenle fatura ve benzeri belgeler en az iki nüsha düzenlenir. Biri satıcıda kalır, bir nüsha da alıcıya verilir. Taraflar kayıt düzeni gereği belgeyi yasal defterlerine işleyerek kaydeder. Belgelerin karşılıklı olması yükümlüleri vergi kaçağından alıkoyar. Yükümlü, kendisi incelenmemiş olsa bile, karşıt inceleme ile yakalanma duygusu ile dikkatli davranır.[13] Bir mükellef hakkında vergi incelemesi yapılırken, belge, kayıt ve işlemlerinin doğruluğunun tespiti için gerektiğinde, başka bir mükellefin kayıt ve belgelerinin incelenmesi gerekebilir. Uygulamada buna karşıt inceleme denilmektedir. Alıcı nezdinde inceleme yapılıyorsa satıcı, satıcı nezdinde inceleme yapılıyorsa alıcı nezdinde inceleme yapılarak, mutabakat sağlanması lazımdır.[14]

A-Kurumlar Vergisi Ve Gelir Vergisine Etkisi:

Sahte faturaların gelir vergisi ve kurumlar vergisinde işletmelere yarattığı durum ise; mükellefler sahte düzenlenen belgede (fatura) yazılı mal veya hizmeti aldığını ve işletmenin imalatında kullandığını kanıtlaması halinde sahte fatura tutarı gider veya maliyet unsuru olarak kabul edilmelidir.[15] Alınan faturanın sahte olması, bu faturada yazılı gider, malzeme vb. harcamaların, yapılan işle ilgili olarak bir gider ya da maliyet unsuru kabul edilmesine engel değildir. Danıştay’ın müstakar hale gelen kararları bu yöndedir. Danıştay bu konuyla ilgili “sahte olduğu ileri sürülen faturaların et, peçete ve havlu alımlarıyla ilgili olduğu lokanta işletmeciliği yapan davacının bu alımlar olmadan faaliyetini sürdüremeyeceğini, bu alımların gerekenden fazla olduğuna dair bir tespitin de bulunmadığı durumda, gerçek harcamaya ilişkin olmadığı hususunda tespit yapılmadan, kazancın belirlenmesine esas olan giderlerin kabul edilmeyerek matrah farkı olarak dikkate alınmasında isabet yoktur” şeklinde karar vermiştir.[16]

B-KDV İndirimlerine Etkisi:

Sahte faturaların Katma Değer Vergisi (KDV) karşısındaki durumu ise; mükelleflerin belgelerdeki KDV’leri indirime konu edebilmeleri belgenin gerçek mal veya hizmet hareketine dayanmasına ve şekli unsurları taşımasına bağlıdır (KDVK.m.29 ve 34). Sahte belgelere istinaden yapılan KDV indirimleri kabul edilmez. Çünkü sahte faturalarda gösterilen KDV, gerçekte yüklenilen vergiler olmayıp tamamen fiktiftir.[17] Paravan kişi ve kuruluşlarca düzenlenen sahte faturaların kayıtlara geçirilerek KDV indiriminden yararlanılması durumunda, gerçekte, hazineye ödenmiş bir KDV olmadığından, vergi ziyaı doğmuş olur.[18] Böylelikle, sahte faturalara dayanarak Hazineye intikal etmeyen KDV’nin indirim konusu yapılması mümkün değildir. Faturaların gerçek bir mal teslimine dayanmadığı ve içeriği itibarıyla yanıltıcı olduğunun somut ve açık olarak tespiti ve bu faturalar üzerinde gösterilen KDV’lerin ödenmediğinin anlaşılması halinde haksız ve yersiz indirim yapılmış olur.[19]

C-Sahte Belge Tespitinde Sorgulanması Gereken Hususlar:

İdare tarafından bir belgenin sahte olup olmadığına yönelik tespit esnasında öncelikle aşağıdaki hususların somut bulgularla açıklığa kavuşturulması gerekmektedir:

1–  Gerçek bir teslim ve/veya hizmetin bulunup bulunmadığına,

2–  Herhangi bir ödemede bulunulup bulunulmadığına,

3-  Ödemenin şekli (banka, çek, senet, kasa, ptt, kredi kartı vb.) ve

4–  Malın nakliyesi ile ilgili tespitlere veya

5-  Sahte belge ticareti amacıyla mükellefiyet kaydı söz konusuysa düzenleyicinin mükellefiyet kaydının terkin edilip edilmediğine ilişkin hususlara,

6-  Mükellefin söz konusu belgelerdeki mal ve/veya hizmetleri gerçekten alıp almadığının ilave çalışmalarla (kaydi envanter, randıman, karşıt inceleme ve tespit gibi) desteklenmek suretiyle değerlendirilmesi,

7-  Sahte belge oldukları tespit edilmiş olan belgelerin tutar ve mahiyet bazında tetkik edilerek, bu belgelerde yer alan mal ve/veya hizmetlerin mükellefin söz konusu dönemdeki iş ve işlemlerinin niteliğine, stok durumuna, sermaye ve ödeme kapasitesine uygun olup olmadığının değerlendirilmesi,

8-  İnceleme dönemine ait beyanları tetkik edilmek suretiyle, mükellefin vergi ödeme gayretlerinin değerlendirilmesi, sürekli olarak devreden kdv beyanı veya iş hacimlerine uygun tutarlarda kdv ödenmemesi veyahut sektör ortalamasının altında karlılık beyanı gibi hususların ortaya konulması.

Danıştayın verdiği bir kararda ise “düzenlenen belgeler bu belgelere dayanarak gerçekleştirilen defter ve kayıtların vergilendirme işlemlerine esas alınabilmesi için öngörülen biçimsel kurallara uygun olması yeter ki olmayıp, ayrıca vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyeti ile de uyumlu olması gereklidir. Fatura alınan şahıs hakkında yapılan tespitlerden, bu şahıstan alınan faturalara ilişkin gerçek bir mal tesliminin olmadığının anlaşılması halinde, bu faturalara ilişkin indirim konusu yapılan KDV’lerin indirimlerinin kabul edilmemesi suretiyle yapılan tarhiyat yasaya aykırı bulunmaz” görüşünü ortaya koymuştur.[20]

Belgeyi düzenleyen ve kullanan kişi ayrı kişi veya mükellefler olabileceği gibi aynı kişi de olabilir. Normal şartlarda sahte belgeyi düzenleyen mükellefler ile kullanan mükellefler farklı kişilerdir. Ancak, bir kimse kendisinin sahte olarak vücuda getirdiği belgeyi kullanacak olursa kullanma fiilini değil, düzenleme fiilini işlemiş olduğu kabulüyle işlem yapılır.[21]

Katlanılan cezai riskler açısından sahte ve yanıltıcı belge kullanmak ile belgesiz kayıt yapma karşılaştırılması sonucunda, sahte belge kullanıldığında vergi ziyaının üç katı para cezası ile birlikte hapis cezası söz konusu olduğu, oysa belgesiz kayıt durumunda sadece bir kat para cezasına maruz kalındığı belirtilerek belgesiz kayıt yapılmasının daha akılcı bir davranış olduğu ileri sürülmüştür.[22]

II-Sahte Belge Unsuru Olabilecek Belgeler:

Vergi kanunlarına göre, sahte belge düzenleme ve kullanma suçuna konu edilebilecek belgeler şunlardır:

■  Fatura (VUK M. 229-231),

■  Sevk İrsaliyesi (VUK M.230),

■  Perakende Satış Vesikaları (Perakende Satış Fişleri, Makineli Kasaların Kayıt Ruloları, Giriş ve Yolcu Taşıma Biletleri) (VUK M. 233),

■  Gider Pusulası (VUK M. 234),

■  Müstahsil Makbuzu (VUK M. 235),

■  Serbest Meslek Makbuzu (VUK M. 236, 237),

■  Ücret Bordrosu (VUK M. 238, 239),

■  Taşıma İrsaliyesi, Yolcu Listesi ve Günlük Müşteri Listesi (VUK M. 240).

VUK’un “Yetki” başlıklı mükerrer 257’nci maddesi hükmü uyarınca Maliye Bakanlığı’nın söz konusu maddenin verdiği yetkiye dayanarak düzenleme zorunluluğu getirdiği belgeler de suçun konusu olabilmektedir. Ancak, bu durum kanaatimizce “suçta ve cezada kanunîlik” ilkesine aykırılık teşkil etmektedir. Zira, VUK’nın mükerrer 257’nci maddesi, Hazine ve Maliye Bakanlığı’na kanunlarda belirtilmeyen bir belgenin düzenlenmesini zorunlu kılma yetkisi vermiş ise de; bu düzenleme devletin cezalandırma yetkisinin sınırsız ve keyfi bir şekilde kullanılmasını önleyecek ve bireye idarenin müdahalesine karşı güvence sağlayan “kanunîlik ilkesine” aykırılık oluşturabilecektir.

Kanunsuz suç ve ceza olmaz ilkesi gereği, hiç kimse kanunun açıkça suç saymadığı bir fiilden dolayı cezalandırılamaz. Hiç kimse kanunda gösterilen ceza dışında bir ceza ile veya kanunda gösterilen cezadan daha ağır bir ceza ile cezalandırılamaz. Kanun yapma yetkisi yasama organına ait bir yetkidir. İdarenin düzenleyici işlemleri ile suç ve ceza içeren kurallar koyma yetkisi bulunmamaktadır. Bu ilke kişilerin keyfi olarak cezalandırılması ihtimalini ortadan kaldırmaktadır.

VUK’nın 359/b maddesinde öngörülen sahte belge düzenlemek veya kullanmak suçunun oluşabilmesi için söz konusu belgelerin “vergi kanunları uyarınca düzenleme, saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan” belgelerden olması gerekmektedir. Bu durum sahte belge düzenleme suçunun ön ve esaslı koşuludur.

III-Suça Konu Fiil:

Suça konu edilen fiil; vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen, saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan, taraflar arasındaki ticari ilişkiyi gösteren belgelerin asıl veya suretlerinin tamamen veya kısmen sahte olarak düzenlenmesi ya da söz konusu belgelerin kullanılmasıdır. Belgelerin asıl ve/veya suretlerinin kısmen veya tamamen sahte olması, suçun oluşumu için yeterlidir.

Vergi kanunları uyarınca düzenlenmesi gereken belgelerin sahte olarak düzenlenmesi, suçun oluşumu için yeterli olup, ayrıca bu belgelerin vergi yasalarına göre kullanılması ve/veya vergi ziyaı doğması da gerekmemektedir. Sahte belge düzenleme suçunun oluşabilmesi için belgelerdeki yazı, rakam ve imzaların mutlaka şirket ortaklarına ait olması gerekmemektedir. Onlar adına hareket etmeye yetkisi bulunan kişilerce bu belgelerin düzenlenmiş olması halinde de suçun oluşacağı kabul edilmelidir.

Söz konusu belgelerin düzenlenmesi yeterli olup sahte belge düzenleme suçu açısından belgenin ayrıca kullanılması gerekmez. Ayrıca, bu belgelerin defterlere kaydı da suçun oluşumuna özel bir katkı sağlamaz. Belgenin düzenlenmesi suçun oluşumu için yeterlidir. Buna karşın, sahte belge kullanma suçu için ise sahte belgenin en azından deftere kaydedilerek kullanılması gerekir. Kullanma fiili için sahte belgenin gider olarak dikkate alınması veya KDV indirimine konu yapılması gereksizdir. Sahte içeriği bulunan bu belgelerin KKEG olarak dikkate alınsa dahi, kamu güvenini yok edici veya aşındırıcı şekillerde defter ve kayıtlara intikali suçun oluşumu için (suç için aranan diğer genel ilkelerin varlığında) yeterlidir.

IV-Suçun Faili:

Adi Ortaklıklar açısından Yargıtay 11.CD, 04.10.2001 tarih, E. 2001/8652, K. 2001/9034 kararına göre ceza sorumluluğunun belirlenmesi yönünden, adi ortaklığın yönetiminde sanıklar arasında işbölümü olup olmadığı, suçun oluşumundaki rol ve temsil yetkisinin bölüşümündeki ağırlık ve sınırların araştırılarak sonucuna göre sanıkların hukukî durumunun tayin ve tespiti gerekmektedir.

5237 sayılı Türk Ceza Kanunu sistemine göre yalnızca gerçek kişiler fail olabileceğinden, tüzel kişilerin cezai sorumlulukları bulunmamaktadır. Tüzel kişilerin sorumluluğunu düzenleyen VUK’nın 333’üncü maddesine göre, vergi kaçakçılığı suçunun işlenmesi halinde öngörülen ceza “bu fiili işleyenler” hakkında uygulanır.

Suçun işlendiği tarihte kanunî temsilcinin kim olduğu tespit edilmelidir. Tüzel kişiyi bir tek kişi temsil ediyorsa nispeten sorun yoktur. Ancak, tüzel kişinin temsile yetkili organının birden fazla kişiden oluşması halinde, hangi temsilcinin veya temsilcilerin cezadan sorumlu olacağının belirlenmesi önem arz eder. Bu amaçla, ilk yapılacak şey, tüzel kişiliği kimin veya kimlerin temsil ettiğinin tespiti, daha sonra bunların suç fiili ile ilgisi, suçun meydana gelmesindeki rolü, etkisi, ağırlığı, suç ile suçlu arasındaki illiyet bağının kurulmasıdır[23]. Bu durum, TTK nın farklılaştırılmış teselsül ilkesi kapsamında ele alınması gereken bir konudur.

V-Sahte Fatura Kullanma İle Düzenlemede Ayrı Ayrı Suç Bulunması:

Yargıtayın 11. CD, 07.01.2014 tarih, E. 2012/19007, K. 2014/130 sayılı kararına göre sahte fatura kullanmak ve sahte fatura düzenlemek suçları birbirinden ayrı ve bağımsız suç oluşturması ve sanık hakkında iddianamede her iki suçtan kamu davası açılmasına göre; her yıl için iki suçtan ayrı ayrı hüküm kurulması gerekirken eylemin tek suç olarak kabulü ile tek ceza tayini isabetsizliği yasaya aykırı olduğu yönünde karara varılmıştır. Bu durumda, düzenleme ve kullanma fiilleri ayrı ayrı yaptırım gerektiren bağımsız suçlar olarak ele alınmaktadır.

Dip Notlar:

[1] ELİBOL, Mert, Hüsamettin, Uğur, Vergi Suçları, age, s.412-413

[2] KÖSTÜ, Ozan Muzaffer, Danıştay İçtihatları Işığında Sahte Fatura ve Tespiti, Seçkin Yayınları, Ankara, 2011, s.7

[3] Ünal Kürşat Oğuz, “Sahte Fatura ve Faturadan Doğan Sorumluluklar”, (Gazi Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, Cilt X, Sayı 1-2, Haziran-Aralık 2006, s. 2.

[4] Prof. Dr. ŞEN, Ersan, “VUK m.359/a-2 ve m.359/b Mukayesesi”, https://www.hukukihaber.net/vuk-m359a-2-ve-m359b-mukayesesi-makale,3623.html

[5] ÜNAL, Kürşat, Sahte Fatura ve Faturadan Doğan Sorumluluklar, age.. s. 2.

[6] AĞAR Serkan; “Sahte veya Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Düzenleme veya Kullanma Suçları”, TBB Dergisi, Yıl 18, Sayı 58, Mayıs-Haziran 2005, s.285

[7] Makaleyi kaleme alan yazarlar dahil, bazı yazarlarca konu hakkında farklı görüşler bulunmaktadır.

[8] OK/GÜNDEL, s.222

[9] 02.02.1985 tarih ve 18654 sayılı Resmi Gazete

[10] 17.02.1985 tarih ve 18669 sayılı Resmi Gazete

[11] Noterler de her takvim ayı içinde tasdik ettikleri belgelere ilişkin olarak her bir mükellef itibariyle düzenleyecekleri bilgi formunu ertesi ayın sonuna kadar mükellefin bağlı olduğu vergi dairesine, bağımsız vergi dairesi bulunmayan yerlerde ilgili mal müdürlüğüne göndermek mecburiyetindedir.

[12] http://www.resmigazete.gov.tr/eskiler/2015/12/20151224-6.htm

[13] KARAKOÇ, s.406

[14] AKGÜNER/SEKDUR, s.28 (aktaran, KÖSTÜ, s.58)

[15] Dn.4.D.E: 1968/4452, K: 1970/505, (KIZILOT-KIZILOT, age, s.323)

[16] Dn.4.D.E: 1999/2865, K: 2000/823, (KIZILOT-KIZILOT, age, s.324)

[17] KIZILOT-KIZILOT, age, s.325

[18] CANDAN, Vergi Suçları…” (2004), age, s.105

[19] Dn.9.D.E: 2002/3124, K: 2002/2906, (KIZILOT-KIZILOT, age, s.326)

[20] Dn.9.D.E: 2005/37, K: 2002/127, (KIZILOT-KIZILOT, age, s.326)

[21] ERMAN, age, s.55

[22] DOĞRUSÖZ, Bumin, “Sahte ve Yanıltıcı Belge Kullanmak Yerine, Belgesiz Kayıt Yapmak”, E- Yaklaşım Dergisi, Ekim, 2006, sayı.166, s.39

[23] TAŞTAN, Mehmet, “Vergi Usul Kanunu Yönünden Sahte Belge Düzenleme ve Kullanma Suçları”, http://acikerisim.selcuk.edu.tr:8080/xmlui/bitstream/handle/123456789/14386/
510133.pdf?sequence=1&isAllowed=y

Devamı: Naylon Fatura Düzenleme ve Kullanma (I) – Ali ÇAKMAKÇI, YMM Alomaliye.com Güncel Mevzuat, Muhasebe, Ekonomi, Vergi, SGK Haberleri ilk yayınlayan websitedir.