• +905335410514
  • zekeriya_demirtas@hotmail.com

Category Archiveİndirimli KDV

İndirimli Oranda İki Sorun: İade Talep Süresi ve Düzeltme Beyannamesi – Deniz ÇEVİK, Gelir Uzman Yrd.

KDV İade Talep Süresi ve Düzeltme Beyannamesi

Deniz ÇEVİK
Gelir Uzman Yardımcısı
denzcvk@gmail.com
Yazar Hakkında

I.GİRİŞ

KDV Kanunundan doğan pek çok iade hakkı bulunmaktadır. Mükellefler iade haklarını belirli süreler ve usuller çerçevesinde talep etmektedirler. İade konusunda hak düşürücü süre olarak KDV Kanununun 32 inci maddesinde 01.01.2019 tarihi itibariyle yürürlüğe giren 2 yıllık süredir. Mükellefler indirimli oran dışında KDV Kanununun 11, 13, 14 ve 15 inci maddeleri ile 17’nci maddesinin (4) numaralı fıkrasının (s) bendi uyarınca ortaya çıkan iade hakları bu süre dahilinde talep etme haklarına sahip iken indirimli oranda farklı süreler tebliğ ile düzenlemiştir. Bu durum hukuki açıdan sorunludur ve pek çok kez dava konusu yapılmıştır. Yine Vergi Usul Kanununun ilgili maddelerinde düzeltme zaman aşımı süresi 5 yıl olarak kabul edilmiştir. İndirimli oranda düzeltme beyannamesi hakkında tebliğ ile kanunun hükümleri arasında farklılık bulunmaktadır.

II.İNDİRİMLİ ORAN KDV UYGULAMASI

KDV uygulamasında genel olarak bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamı, vergiye tabi işlemler dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamında fazla olduğu taktirde aradaki fark sonraki döneme devredilir, iade edilmez. Bu durumun bazı istisnaları bulunmaktadır. Bunlardan biri indirimli oran KDV uygulamasıdır.

KDV Kanununun 28. maddesinde KDV oranı, vergiye tabi her bir işlem için %10’dur. Cumhurbaşkanı bu oranı dört katına kadar artırmaya, %1’e kadar indirmeye, bu oranlar dahilinde muhtelif mal ve hizmetler ile bazı malların perakende safhası için farklı vergi oranları tespit etmeye yetkilidir. KDV Kanununun 28. maddesinden alınan bu yetki ile muhtelif mal ve hizmetler ile konut teslimlerinde farklı vergi oranları tespit edilmiştir. Buna göre (I) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için %1, (II) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için %8 bu listeler dışında kalan teslim ve hizmetler için %18’dir. Genel Oran (%18) dan farklı oranlarda KDV oranının uygulandığı I ve II Sayılı Listeye konu mal ve hizmet teslimlerinde İndirimli oranda işlem tesis edilmektedir.

Öte yandan 3065 sayılı KDV Kanununun 29/2 maddesinde; “Bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamı, mükellefin vergiye tâbi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olduğu takdirde, aradaki fark sonraki dönemlere devrolunur ve iade edilmez. Şu kadar ki, 28 inci madde uyarınca Cumhurbaşkanı tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup indirilemeyen ve tutarı Cumhurbaşkanınca tespit edilecek sınırı aşan vergi, bu mükelleflerin vergi ve sosyal sigorta prim borçları ile genel ve katma bütçeli idareler ile belediyelere olan borçlarına ya da döner sermayeli kuruluşlar ile sermayesinin %51’i veya daha fazlası kamuya ait olan veya özelleştirme kapsamında bulunan işletmeler ile organize sanayi bölgelerinden temin ettikleri mal ve hizmet bedellerine ilişkin borçlarına mahsuben ödenir. Ancak mahsuben iade edilmeyen vergi, Hazine ve Maliye Bakanlığınca belirlenen sektörler, mal ve hizmet grupları ve dönemler itibarıyla yılı içinde nakden iade edilebilir. Yılı içinde mahsuben iade edilemeyen vergi izleyen yıl içinde talep edilmesi şartıyla nakden veya mükellefin yukarıda sayılan borçlarına mahsuben iade edilir. Cumhurbaşkanı, vergi nispeti indirilen mal ve hizmet grupları ile sektörler itibarıyla, iade hakkını kısmen veya tamamen ya da amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisi ile sınırlı olmak üzere kaldırmaya; Hazine ve Maliye Bakanlığı, bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir.” hükmü yer almaktadır.

KDV Kanununda yer alan 28. ve 29. maddelerden de anlaşılacağı üzere İndirimli Oran KDV uygulamasına göre mükellefler mal/hizmet alışı esnasında yüklenilen ancak kanuni veya fiili nedenlerle yansıtılamayan vergileri KDV kanunu ve diğer düzenlemelere bağlı olarak nakden ya da borçlarına mahsuben iade alabilmektedirler.

III.İNDİRİMLİ ORANA TABİ İŞLEMLERDE İADE TALEP SÜRESİ

KDV Kanununun 32’nci maddesine göre 01.01.2019 tarihinde yürürlüğe giren düzenleme ile KDV kanununun 11, 13, 14 ve 15 inci maddeleri ile 17’nci maddesinin (4) numaralı fıkrasının (s) bendi uyarınca ortaya çıkan iade hakları işlemin gerçekleştiği dönemi izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar talep edilmesi şartıyla Hazine ve Maliye Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre iade olacağı hükmü eklenmiştir. Öte yandan KDV Uygulama Tebliği III/B(3) bölümüne göre,  mükelleflerin indirimli orana tabi işlemlerden doğan iade taleplerini, en geç indirimli orana tabi işlemin gerçekleştiği yılı izleyen yılın Ocak-Kasım vergilendirme dönemlerine ilişkin beyannamelerin (Ocak-Kasım vergilendirme dönemlerine ilişkin yılın sonuna kadar verilen düzeltme beyannameleri dahil) herhangi birinde iadeye konu olan KDV alanında beyan etmeleri ve indirimli orana tabi işlemin gerçekleştiği yılı izleyen yılın sonuna kadar standart iade talep dilekçesiyle birlikte iade talepleri için Tebliğin ilgili bölümlerinde sayılan belgelerle (teminatla talep edilen iadelerde teminat dahil) vergi dairelerine başvurmaları zorunludur.

Görüldüğü üzere KDV kanunu madde 32’ye göre 11, 13, 14, 15 ve Geçici 17/4-s maddelerinden kaynaklanan iade haklarında 2 yıllık hak düşürücü süre mevcutken. Diğer bir iade hakkı sağlayan indirimli orana tabi işlemlerde hak düşürücü süre tebliğ ile en geç indirimli orana tabi işlemin gerçekleştiği yılı izleyen yılın içerinde talep edilecek şekilde düzenlenmiştir.

KDV Uygulama Tebliği III/B(3) bölümünün devam eden kısmında süresinde iade hakkını kullanmayan mükelleflerin, daha sonra düzeltme beyannameleri ile iade talebinde bulunmaları mümkün değildir. İzleyen yılın Ocak-Kasım dönemlerinde usulüne uygun olarak iade talebinde bulunan mükelleflerin de talep edilen iade tutarını artırmak amacıyla, sonraki yıllarda bu dönemlere ilişkin düzeltme beyannamesi vermek suretiyle iade talebinde bulunmaları söz konusu değildir.

IV.İNDİRİMLİ ORAN KDV UYGULAMASINDA KARŞILAŞILAN İKİ TEMEL SORUN

İndirimli Oranda Süresinden Sonra İade Talebi

KDV Uygulama Tebliğinde düzenlendiği üzere mükelleflerin indirimli orana tabi işlemlerden doğan iade taleplerini, en geç indirimli orana tabi işlemin gerçekleştiği yılı izleyen yılın Ocak-Kasım vergilendirme dönemlerine ilişkin beyannamelerin (Ocak-Kasım vergilendirme dönemlerine ilişkin yılın sonuna kadar verilen düzeltme beyannameleri dahil) herhangi birinde iadeye konu olan KDV alanında beyan etmeleri ve indirimli orana tabi işlemin gerçekleştiği yılı izleyen yılın sonuna kadar standart iade talep dilekçesiyle birlikte iade talepleri için Tebliğin ilgili bölümlerinde sayılan belgelerle (teminatla talep edilen iadelerde teminat dahil) vergi dairelerine başvurmalarının zorunlu olduğu belirtilmektedir.

Öte yandan KDV Kanunu madde 32’ye göre KDV iadelerinde genel süre kanun ile 2 yıl olarak belirlenmiştir. KDV kanunda her ne kadar 2 yıllık hak düşürücü süre  11, 13, 14, 15 ve Geçici 17/4-s maddelerinden kaynaklanan iadeler için ön görülmüşse de iade hakkı doğuran işlemler nedeniyle yüklenilen ve indirim yoluyla  giderilemeyen katma değer vergisinin iadesinin talep edilebileceği süre kanunda  açıkça belirlenmiştir. Görüldüğü üzere kanunun konuluş amacı genel itibari ile iade hakkı 2 yıl olarak belirlenmiştir. Fakat Maliye İdaresi indirimli orana tabi işlemlerden doğan iade konusunda tebliğ ile farklı bir süre kabul etmiştir. Bu durum mükellefler tarafından yargı konusu yapılmış vergi yargısı da bu konuda vergi idaresinin aleyhinde karar vermiştir.

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu 27.05.2015 tarih ve E:2015/269 saylı kararı ile “…99 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin 1.5. bölümünde indirimli orana tabi işlemlerden doğan iade alacağının yılı içinde mahsuben iade edilemeyen kısmının, izleyen yıl içinde mükellefin isteğine bağlı olarak, nakden veya mahsuben iade edilebileceği, iade talebinin en erken izleyen yılın Ocak dönemine ait olup Şubat ayı içinde verilecek, en geç Kasım dönemine ait olup Aralık ayı içinde verilecek katma değer vergisi beyannameleri ile yapılabileceği düzenlemesine yer verildiği, 3065 sayılı Kanunun uyuşmazlık döneminde yürürlükte olan haliyle, 29’uncu maddesinin 2’nci fıkrasında, fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasların belirlenmesinde Maliye Bakanlığına verilen yetkinin, iade talebinin nereye ve nasıl yapılacağı, iade işleminde hangi belgelerin aranılacağı gibi düzenlemelerle sınırlı olduğu, kişilerin haklarının kısıtlanmasını veya belli bir haktan yararlandırılmasının belirli sürelerle sınırlandırılmasını öngören düzenlemelerin, Anayasanın “ vergi ödevi ”ne ilişkin 73’üncü maddesi uyarınca “verginin kanuniliği” ilkesi gereğince, ancak kanunlarla yapılabileceği, vergi hukukundaki sürelerin genellikle “hak düşürücü” nitelikte olduğu, kanunda belirlenen sürede kullanılmaması durumunda o hakkın kaybının söz konusu olduğu, bu nedenle, kişilerin bir takım haklarının kısıtlanmasını veya belli bir haktan yararlandırılmasının belirli sürelerle sınırlandırılmasını öngören; hakkın özüne dokunabilecek düzenlemelerin tebliğ ile yapılmasının söz konusu olamayacağı, kanunda öngörülmeyen bir sınırlamanın tebliğ ile getirilmesinin, kuvvetler ayrılığı rejimine ters düşeceği gibi fonksiyon gaspına da yol açacağı, bu durumda, 3065 sayılı Kanunda öngörülmeyen süre sınırlandırması getiren 99 seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nin 1.5. bölümünde yer alan düzenlemenin kanuni dayanağı olmadığı..” görüşünü açık şekilde ifade etmiştir. Danıştay vermiş olduğu karar ile indirimli orana tabi işlemlerden kayaklı iade talep süresinin tebliğ ile kanunda ön görülen süreden daha kısa bir süre belirlenemeyeceğini belirtmiştir. Her ne kadar kanun ve vergi yargısı bu şekilde düşünmekteyse de vergi idaresi bu konudaki tutumunu sürdürmektedir.

İndirimli Oranda Düzeltme Beyannamesi ile İade Miktarını Artırmak Mümkün mü?

KDV Uygulama Tebliği III/B(3.4.4.) bölümünde düzenlendiği üzere süresinde iade hakkını kullanmayan mükelleflerin, daha sonra düzeltme beyannameleri ile iade talebinde bulunmaları mümkün değildir. Öte yandan izleyen yılın Ocak-Kasım dönemlerinde usulüne uygun olarak iade talebinde bulunan mükelleflerin de talep edilen iade tutarını artırmak amacıyla, sonraki yıllarda bu dönemlere ilişkin düzeltme beyannamesi vermek suretiyle iade talebinde bulunmaları söz konusu değildir. Ancak izleyen yıl içerisinde talep edilen iade tutarının, aynı yıl içerisinde düzeltme beyannamesi ile artırılması mümkün olup bu şekilde artırılan kısmın iadesi münhasıran vergi inceleme raporuna göre yerine getirilir.

Tebliğde yer alan bu hükümler iade talep süresi ile benzer şekilde temel vergi kanunlarında yer alan düzeltmelere göre oldukça farklıdır. 213 Sayılı Vergi Usul Kanununun 126’ncı maddesine göre 114’üncü maddede yazılı zaman aşımı süresi dolduktan sonra meydana çıkarılan vergi hataları düzeltilemez. 126’ncı madde ile 114’üncü maddeye yapılan atıf göre vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde düzeltme verilmez ise zaman aşımına uğramaktadır.

Uygulamada karşılaşılan ve dava konusu yapılan bu durum yargı tarafında vergi idaresi aleyhine sonuçlanmaktadır. Danıştay 9. Dairesi tarafından 06.06.2017 tarih ve 2017/5495 sayılı kararında vergi dairesi tarafından reddedilen düzeltme beyannamesi üzerine mükellefin açtığı ilk derece mahkemesindeki sonucu temyizine ilişkin davada mükellef lehine karar vermiştir. Mahkemenin gerekçeli kararı özetle şu şekildedir; “…yürürlükte bulunan 3065 Sayılı Kanunun 29. maddesinin 2. fıkrasında, fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasların belirlenmesinde Maliye Bakanlığı yetkili kılınmış ise de, söz konusu yetkinin, iade talebinin nereye ve nasıl yapılacağı, iade işleminde hangi belgenin aranılacağı gibi düzenlemelerle sınırlı olduğunun kabulü zorunlu olup; hakkın özüne dokunabilecek bir biz düzenlemenin tebliğ ile yapılması söz konusu olamaz. Aksi düşünce; yani kanunla düzenlenmesi gereken bir konun tebliğ ile düzenlenmesi, olayda olduğu gibi, kanunda öngörülmeyen bir sınırlamanın tebliğ ile getirilmesi, kuvvetler ayrılığı ilkesine ters düşeceği gibi, fonksiyon gaspına da yol açacağı kuşkusuzdur.

Bu durumda, yürürlükte bulunan vergi kanunlarında, iade taleplerinin sadece döneminde verilen beyanname ile yapılacağı şeklinde herhangi bir sınırlandırma öngörülmediğinden, davacının düzeltme beyannamesi ile yaptığı iade talebinin Genel Tebliğlerdeki sınırlandırma dikkate alınarak reddedilmesi isabet görülmemiştir.” Danıştay 9. Daire davayı ilgili gerekçelerle mükellef lehine sonuçlandırmış ve birinci derece mahkemesine göndermiştir.  Davanın birinci derece mahkeme tarafından kararı bağlanması sonrası mükellef düzeltme beyannamesi ile iade miktarını arttırmış ve ilgili iade ve mahsup işlemi vergi dairesi tarafından yerine getirilmiştir.

Mükellef daha sonra Anayasanın 125. maddesinin 1. fıkrasına göre, idarenin her türlü eylem ve işlerine karşı yargı yolunun açık olduğu, son fıkrasında, idarenin kendi eylem ve işlemlerinden doğan zararı ödemekle yükümlü olduğunun belirtildiği, kamu idaresi olan vergi dairelerinin de hukuka aykırı işlemleri nedeniyle ortaya çıkan zararlardan sorumlu olacakları, gerekçesi birinci derece mahkemesinde faiz talebi ile dava açmış ve dava mükellef lehine sonuçlanmıştır.

V.SONUÇ

İndirimli orana tabi işlemlerle ilgili tebliğde yer alan düzeltme beyannamesi ve iade talep süresi KDV ve VUK’un ilgili kanun maddelerine bakıldığında farklı hükümler içermektedir. Normlar hiyerarşisi ve kuvvetler ayrılığı ilkeleri bir arada düşünüldüğünde tebliğ ile kanunlarda öngörülen düzenlemelerin aksine düzenlemeler getirmek doğru olmamaktadır. Tebliğ yürütmenin tasarrufunda olan bir tasarruftur. Yukarıda belirttiğimiz üzere yargıda bu görüşleri ileri sürerek idarenin aleyhine karar vermektedir. Bu anlamda pek çok yargı kararı varken idarenin hala bu alanda bu düzenlemeye gitmemektedir. Öte yandan Mükellefler lehine sonuçlanan bu kararlar hazineye ekstra bir maliyet yüklemektedir. Unutulmamalıdır ki hukuk devletlerinde haklarının korunması önceliklidir. Özellikle vergilerin kanuniliği ilkesinin benimsendiği ülkemizde yürütmenin bir yasama tasarruf gerektiği alana müdahalesi hukuken sorunludur. Bu anlamda idarenin ilgili konuları kanunda nezdinde bir düzenleme ile belirlemesi gerekmektedir.

Kaynakça

– 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu

– 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu

– Katma Değer Vergisi Uygulama Genel Tebliği

personel programı

 

Devamı: İndirimli Oranda İki Sorun: İade Talep Süresi ve Düzeltme Beyannamesi – Deniz ÇEVİK, Gelir Uzman Yrd. Alomaliye.com Güncel Mevzuat, Muhasebe, Ekonomi, Vergi, SGK Haberleri ilk yayınlayan websitedir.

İndirimli Orana Tabi Gayrimenkul Teslimlerine İlişkin KDV İade Uygulamasında Teslim Tarihlerinin Katma Değer Mevzuatındaki Yeri – İsmail BAĞCI, Vergi Müfettişi

İndirimli Orana Tabi Gayrimenkul Teslimleri KDV İade

İsmail BAĞCI
Vergi Müfettişi
i.bagci@outlook.com.tr
Yazar Hakkında

GİRİŞ

Katma Değer Vergisi Kanununun (Bundan Sonra KDVK olarak anılacaktır) 1, 2, 3 ve 10. maddelerinde yer alan Verginin Konusunu Teşkil Eden İşlemler, Teslim, Teslim Sayılan Haller ve Vergiyi Doğuran Olayın Meydana Gelmesi Konuları ile İndirimli orana tabi işlemlerde KDV İade uygulaması hususu birbirinden ayrılan kavramlardır.

Bilindiği üzere İndirimli orana tabi işlemlerde KDV İade uygulaması Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin III-B/3 no.lu bölümünde açıklanmıştır.

Tebliğin III-B/3 no.lu bölümünde “Mükelleflerin, indirimli orana tabi işlemlerden doğan iade taleplerini, en geç indirimli orana tabi işlemin gerçekleştiği yılı izleyen yılın Ocak-Kasım vergilendirme dönemlerine ilişkin beyannamelerin herhangi birinde iadeye konu olan KDV alanında beyan etmeleri ve indirimli orana tabi işlemin gerçekleştiği yılı izleyen yılın sonuna kadar standart iade talep dilekçesiyle birlikte iade talepleri için Tebliğin ilgili bölümlerinde sayılan belgelerle vergi dairelerine başvurmaları zorunludur.” Şeklinde belirtilmiştir. Söz konusu ifadede anlaşılacağı üzere, indirimli orana tabi işlemlerin gerçekleştiği yılın tespiti iadenin gerçekleşmesi ve eleştiri konusu olmaması açısından kritik bir öneme sahip olmaktadır.

Bu makalemizde KDVK ve Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği (Bundan Sonra Tebliğ Olarak Anılacaktır.) kapsamında İndirimli Orana Tabi Özel İnşaat işlerinde teslim kavramının KDV mevzuatı açısından değerlendirmesi yapılacaktır.

1. Gayrimenkul Teslimlerine İlişkin Katma Değer Vergisi Açısından Vergiyi Doğuran Olay

KDVK’nın 1. maddesinde Türkiye’de yapılan  Ticarî, sınaî, ziraî faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin Katma Değer Vergisine tabi olduğu belirtilmiştir. Bu itibarla mal teslimi hükmündeki gayrimenkul teslimleri de ticari nitelik taşıması halinde bu vergiye muhatap olacaktır. Kişilerin özel mülkü mahiyetindeki gayrimenkulünü ticari mahiyet taşımayan arızi teslimleri ise katma değer vergisine tabi olmayacaktır.

Aynı kanunun 10. maddesinde Vergi Doğuran Olayı oluşturan unsurlar açıklanmıştır. KDVK’nın 10/a ve b bentlerinde belirtildiği üzere mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması ile malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgeler verilmesi hallerinde, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmesi hallerinde vergiyi doğuran olay gerçekleşmiş olmaktadır.

KDVK’nın 10/a bendine göre, Mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması durumunda vergiyi doğuran olayın meydana geleceği belirtilmiştir. Teslim ise KDVK’nın 2. maddesinde ayrıntılı şekilde açıklanmıştır. Bu maddeye göre teslim, bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce, alıcıya veya adına hareket edenlere devredilmesidir şeklinde tanımlanmıştır.

Bu nedenle Gayrimenkullerin tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce, alıcıya veya adına hareket edenlere devredilmesi hususunun anlaşılması gerekmektedir. Kural olarak Medeni Kanun taşınmazın mülkiyetinin kazanılmasını tescile bağlamıştır bu nedenle özel inşaat işlerinde vergiyi doğuran olayın, tapuya tescil muamelesi ile gerçekleştiği düşünülmektedir. Günümüzdeki uygulamalarda ise, binaya ilişkin yapı kullanım izin belgesi alınmadan ve gayrimenkuller kat mülkiyeti kütüğüne bağımsız bölüm olarak tescil edilmeden, kat irtifakı tesis edilmesi suretiyle devir yapıldığı bir gerçektir. Nitekim Kat Mülkiyeti Kanununun  2. maddesinde kat irtifakı, bir arsa üzerinde ileride kat mülkiyetine konu olmak üzere yapılacak veya yapılmakta olan bir veya birden çok yapının bağımsız bölümleri için o arsanın maliki veya ortak malikleri tarafından bu Kanun hükümlerine göre kurulan irtifak hakkı şeklinde tanımlanmış olup tescil işleminin tasarruf hakkının devri olarak algılamak işin gerçek mahiyetinin ortaya konması bakımından yanıltıcı olacaktır. Ayrıca tescil işlemi yapılmadan dahi gayrimenkullerin fiili kullanıma bırakıldığı unutulmamalıdır.

Tüm bu açıklamalardan hareketle Gayrimenkul devirlerinde KDV açısından;

– Gayrimenkulün teslimi yapılmadan hatta tescili yapılmadan dahi satıcı tarafından alıcıya fatura ve benzeri belgeler düzenlemesi, (bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere),

– Gayrimenkulün alıcıya teslim edilmesi,

– Kat Mülkiyeti Kanunu kapsamında Gayrimenkulün kat mülkiyeti kütüğüne bağımsız bölüm olarak tescil edilmesi sonrasında Tapu Kütüğünde alıcı adına devredilmesi (Fiili teslim daha önce yapılmaması şartıyla),

– Komisyoncular vasıtasıyla veya konsinyasyon suretiyle yapılan satışlarda, gayrimenkulün alıcıya teslimi,

Hallerinden herhangi birinin gerçekleşmesi durumunda Vergiyi Doğuran Olay gerçekleşecektir.

2. İndirimli Orana Tabi Gayrimenkul Teslimlerine İlişkin KDV İade Uygulamasında Vergi Doğuran Olay ile Teslim Kavramlarının Önemi

İndirimli orana tabi işlemlerde iade uygulaması, Katma Değer Vergisi Uygulama Tebliğin III/B.3 no.lu bölümünde ayrıntılı şekilde ve örnekleriyle izah edilmiştir.

Tebliğin III/B.3 bölümünde yer alan açıklamalarda, vergi oranları indirilen teslim ve hizmetler dolayısıyla yüklenilen ve indirim yoluyla giderilemeyen KDV tutarlarının iade konusu olduğu belirtilmektedir. Katma Değer Vergisi Mevzuatı, indirimli orana tabi işlemlere ilişkin iade sistemini vergiyi doğuran olaydan bağımsız olmak suretiyle salt teslim ve hizmetin yapılması şartına bağlamıştır.

Katma Değer Vergisi açısından vergiyi doğran olay gerçekleştiği halde indirimli orana tabi işlemler nedeniyle iade uygulamasından yararlanılmayacak haller söz konusudur. Bunun en önemlisi teslim ve hizmet yapılmadan önce fatura düzenlenmesi durumudur.

Konunun iade talep edilme süreleri de dikkate alınarak gayrimenkul özelinde tam olarak anlaşılması bakımından konuyu iki ayrı başlıkta incelememiz gerekmektedir.

-Birincisi gayrimenkulün Kat Mülkiyeti Kanunu kapsamında kat mülkiyeti kütüğüne bağımsız bölüm olarak tescil edilmesi sonrası tapu kütüğünde devir hali

-İkincisi gayrimenkulün Kat Mülkiyeti Kanunu kapsamında kat mülkiyeti kütüğüne bağımsız bölüm olarak tescil edilmeden yani kat irtifakı şeklinde devir hali

2.1- Gayrimenkulün Kat Mülkiyeti Kanunu Kapsamında Kat Mülkiyeti Kütüğüne Bağımsız Bölüm Olarak Tescil Edilmesinden Sonra Devir Hali

Kat Mülkiyeti Kanununun 12. ve 13. maddelerinde Kat Mülkiyetinin kurulmasına ilişkin esaslar belirtilmiştir. Kanun bahsi geçen maddelerinde istenen belgeler kapsamında Yapı Kullanma izin belgesi yer almaktadır. Yapı kullanma izni, İmar Kanununun 30. maddesinde “Yapı tamamen bittiği takdirde tamamının, kısmen kullanılması mümkün kısımları tamamlandığı takdirde bu kısımlarının kullanılabilmesi için inşaat ruhsatını veren belediye, valilik (…) (1) bürolarından; 27 nci maddeye göre ruhsata tabi olmayan yapıların tamamen veya kısmen kullanılabilmesi için ise ilgili belediye ve valilikten izin alınması mecburidir…” şeklinde belirtilmiştir.

Yukarıda açıklanan mevzuat hükümlerinden bir gayrimenkulün tamamlanmadan kat mülkiyeti kütüğüne bağımsız bölüm olarak kayıt edilemeyeceği anlaşılmaktadır. Bu bağlamda Medeni Kanun, taşınmazın mülkiyetinin kazanılmasını tescile bağlaması hususu Vergilendirme Mevzuatı kapsamında bu başlıkta anlam kazanmaktadır. Bir yapının bağımsız bölümleri Kat Mülkiyeti Kütüğüne bağımsız bölüm olarak tescil edilmişse, o yapının tescil edilen bölümlerinin kullanıma hazır olduğu anlamına gelmekte olduğu yani yapının bağımsız bölümünün üzerindeki tasarruf hakkının adına tescil yapılana geçtiği anlaşılmalıdır. Kat Mülkiyeti Kütüğüne Bağımsız Bölüm olarak tescil edilen bir gayrimenkulün tapu kütüğünde başka bir alıcıya devredilmesi halinde daha önceden teslim edildiğine dair bir tespit yok ise, Katma Değer Vergisi açısından vergiyi doğran olayın ve teslimin eşanlı gerçekleşmiş olduğunu anlamak gerekir.

Nitekim 05.02.2021 tarihinde yayımlanan 34 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile Katma Değer Vergisi Uygulama Tebliğe eklenen 3.4.9 no.lu bölümde “İndirimli orana tabi konut teslimleri nedeniyle iade talebinde bulunulabilmesi için konutların tamamlanarak alıcılara fiilen teslim edildiğinin tevsiki gerekmektedir.

Gayrimenkul satışlarında mülkiyetin devri ise gayrimenkulün tapuda alıcı adına tescil edilmesi suretiyle gerçekleşmektedir

….

Bu itibarla, yapı kullanma izin belgesi bulunan ve tapuda mülkiyet devri gerçekleşen konutlara ilişkin KDV iade talepleri, konutun fiilen kullanımına ilişkin başkaca bir belge aranmasına veya bu bağlamda bir yoklama yapılmasına gerek bulunmaksızın değerlendirmeye alınır.” Denmek suretiyle Yapı kullanım izin belgesi almış konutun tapuda mülkiyet devrinin yapılması anında teslimin de gerçekleştiği kabul edilmiştir.

2.2- Kat Mülkiyeti Kanunu Kapsamında Gayrimenkulün Kat Mülkiyeti Kütüğüne Bağımsız Bölüm Olarak Tescil Edilmeden Yani Kat İrtifakı Şeklindeki Devir Hali

Kat Mülkiyeti Kanununun 2. maddesinde kat irtifakı, bir irtifak hakkı olarak tanımlanmıştır. Türk Medeni Kanununun 726. maddesinde “Bir binanın başlı başına kullanılmaya elverişli bağımsız bölümleri üzerinde kat mülkiyeti veya kat irtifakı kurulması, Kat Mülkiyeti Kanununa tâbidir” şeklinde ifade edilmiştir. Sonuç olarak kullanma ve yararlanma hakkı veren irtifak hakları kapsamında yer alan kat irtifakı, Kat Mülkiyeti Kanunu kapsamında değerlendirilmesi gereken bir konudur.

Günümüzdeki uygulamalarda, gayrimenkule ilişkin yapı kullanım izin belgesi alınmadan ve gayrimenkuller kat mülkiyeti kütüğüne bağımsız bölüm olarak tescil edilmeden, kat irtifakı tesis edilmesi suretiyle devir yapıldığı bir gerçektir. Yapıyı inşa eden firmanın gerek kendisine ait olan arsa, gerekse bir başkasının arsası üzerinde yapmış olduğu inşaat karşılığında hak kazandığı bağımsız bölümlerin satışını, inşaatın bitmesi ve yapı kullanım izni belgesi alınmasını müteakiben yapabileceği gibi, inşaatın herhangi bir safhasında arsa payı üzerinden tesis edilen kat irtifaklarının satışı yoluna da gidebilir. Ancak gayrimenkul satışında esas olan Yapıyı inşa eden firmanın konut ya da iş yerini tamamlayarak alıcıya teslim etmesi, alıcının da bu teslim karşılığı bir bedeli ödemesidir. Yani alıcının Yapıyı inşa eden firmadan arsa almak gibi bir amacı ve isteği yoktur. Arsanın alıcı adına tescili bu olayın gerçek mahiyetinden ayrı, şekli bir işlem olup, alıcı tarafından ileride mağdur duruma düşmemek için istenen bir çeşit güvencedir.

Nitekim burada dikkat edilmesi gereken husus, kat irtifakı olarak yapılan devir sırasında ve/veya yapı kullanım izin belgesi alınmadan önce yapının tamamlanıp teslim edilmesi durumudur. Eğer yapı sahibi yapıyı tamamlayıp kat mülkiyeti kütüğüne kayıt ettirmeden teslim etmişse Katma Değer Vergisi Kanununa göre vergiyi doğuran olay gerçekleşecek ve indirimli orana tabi işlem nedeniyle iadeye konu olabilecektir.

Ancak yapı sahibinin kat irtifakı tesis edilmiş gayrimenkulü tamamlanmadan devir etmesi ve fatura düzenlemiş olması halinde KDVK 10/b maddesine göre KDV açısından vergiyi doğran olay meydana gelecek ancak işleme ilişkin teslim gerçekleşmediğinden iadeye konu olamayacaktır. Konuya ilişkin Kahramanmaraş Vergi Dairesi Başkanlığının 18.11.2011 tarihli özelgesinde “…İlgi de kayıtlı özelge talep formunda; kat karşılığı veya arsayı satın almak suretiyle anahtar teslimi konut inşaatı yapmakta olduğunuz, daire alıcısıyla anlaştıktan sonra inşaatın yapılmasını beklemeden alıcıya da güvence vermek amacıyla faturasını keserek kat irtifakı tapusunu verdiğiniz, inşaat safhasında faturasını keserek kat irtifakı yaptığınız dairelerin indirimli oran KDV iadesi açısından teslim döneminde tereddüde düştüğünüzden bahisle görüş talep edilmektedir..

Buna göre, inşaat tamamlanmadığı halde fatura düzenlenmiş ve alıcı adına tapuda tescil yapılmış olsa dahi, fiilen konut teslimi söz konusu olmadığından bu işleme ilişkin olarak en erken konutların fiilen teslim edildiği vergilendirme döneminde iade talebinde bulunulabilecektir… Şeklinde belirtilmiştir.

SONUÇ

Bu makalemizde indirimli orana tabi gayrimenkul teslimlerine ilişkin kdv iade uygulamasında, gayrimenkulün, kat irtfakı şeklindeki devir ve teslimleri ile yapı kullanım izin belgesi alındıktan sonraki devir hallerinin, Katma Değer Vergisi açısından vergiyi doğran olayın meydana gelmesi ve iade uygulamasına ilişkin durumları izah edilmeye çalışılmıştır. Makalemizdeki hususlar gayrimenkul teslimlerindeki KDV iadesinde dikkate alınması gereken hususları içermektedir.

Kaynakça

1. Katma Değer Vergisi Kanunu

2. Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği

3. Kat Mülkiyeti Kanunu, Medeni Kanun, İmar Kanunu

4. Gelir İdaresi Başkanlığı Kahramanmaraş Vergi Dairesi Başkanlığının 18/11/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.46.15.01-B.07.1.GİB.4.46.15.0-22 sayılı özelgesi.

Devamı: İndirimli Orana Tabi Gayrimenkul Teslimlerine İlişkin KDV İade Uygulamasında Teslim Tarihlerinin Katma Değer Mevzuatındaki Yeri – İsmail BAĞCI, Vergi Müfettişi Alomaliye.com Güncel Mevzuat, Muhasebe, Ekonomi, Vergi, SGK Haberleri ilk yayınlayan websitedir.